Учет и анализ ресурсов организации в управлении. Роль финансов, учета и анализа в управлении хозяйственной деятельностью организации. Анализ финансового состояния организации

Рис. 10.2. Этапы и процедуры организации систем управленческого учета Рис. 10.3. Последовательность учета операций при позаказном методе калькулирования Рис. 10.4. Взаимосвязи между системами калькулирования и методами учета затрат на производство Рис. 10.5. Графическое отображение точки безубыточности Рис. 10.6. Полная система бюджетов промышленной организации Рис. 10.7. Структура службы управленческого учета

Изучив эту главу, вы сможете:

знать:

Учетные системы организации как экономического субъекта, их основные характеристики;

Основные системы и методы управленческого учета;

Принципы формирования центров ответственности;

уметь:

Калькулировать и анализировать себестоимость продукции и принимать обоснованные решения на основе данных бухгалтерского и управленческого учета;

Оценивать эффективность использования различных систем учета;

иметь навыки (приобрести опыт):

Применения методов и способов организации учета затрат, калькулирования себестоимости в целях управления хозяйственными процессами и результатами деятельности;

Использования современных способов группировки затрат по видам, местам формирования и центрам ответственности, методы калькулирования издержек производства и сбыта, учитывающие особенности различных видов деятельности;

Организации управленческого учета на предприятии, контроля за результатами деятельности его центров ответственности.

После изучения этой главы, вы будете обладать:

Способностью учитывать последствия управленческих решений и действий с позиции социальной ответственности (ОК-20);

Полномочиями и ответственностью на основе их делегирования (ПК-2);

Готовностью к разработке процедур и методов контроля (ПК-3);

Способностью оценивать условия и последствия принимаемых организационно-управленческих решений (ПК-8);

Способностью к экономическому образу мышления (в части восприятия экономики организации через ее учетную систему) (ПК-26);

Способностью оценивать эффективность использования различных систем учета и распределения затрат;

Иметь навыки калькулирования и анализа себестоимости продукции и способностью принимать обоснованные управленческие решения на основе данных управленческого учета (ПК-41).

В современных рыночных условиях конкурентоспособность и эффективность работы каждого экономического субъекта во многом зависит от своевременного принятия управленческих решений по изменению объемов выпуска, ассортимента и качества продукции, его ценовой политики. Важнейшими задачами современной практики управления являются выработка и исполнение решений, направленных на достижение финансово-экономической устойчивости и эффективности функционирования организации. Самостоятельность экономических субъектов предполагает высокую ответственность за принимаемые управленческие решения. Неопределенность внешней среды, ее динамизм и неустойчивость влекут множество рисков для организации, что повышает роль экономической информации в принятии управленческих решений и оправдывает жесткость требований к информационной системе организации.

В современных условиях в информационном поле организации функционируют, как правило, четыре учетные системы, назначение которых - удовлетворение информационных потребностей пользователей экономической информации разного уровня (рис. 10.1
).

Как видно из рисунка, в странах Запада, в том числе и в США, учетная система включает четыре вида учета. В нашей стране в систему хозяйственного учета также входят четыре вида учета, каждый из которых выполняет свои специфические функции и формирует соответствующий блок информации. Информация, формируемая в учетной системе, сложившейся в нашей стране, может быть разделена на четыре основные категории:

• информация, необходимая для оперативного управления организацией;
• информация, отражающая текущее финансовое состояние организации;
• информация, необходимая для обобщения в рамках региона, отрасли или страны в целом;
• информация, формируемая в целях налогообложения.

Все виды учета, составляющие учетную систему организации, являются поставщиками разнообразной информации, необходимой для принятия решений. В центре информационных потоков в российских организациях находится система бухгалтерского учета, так как она позволяет формировать информацию о реальном состоянии дел хозяйствующего субъекта. В современных условиях развития экономики существенно возрастает роль отчетных данных как источника достоверной и объективной информации о результатах финансово-хозяйственной деятельности.

Информация, необходимая для оперативного управления организацией применяется менеджерами разного уровня для обеспечения текущего и оперативного управления ресурсами (микроэкономика). Наиболее значимыми в этой системе являются данные о величине затрат на производство и реализацию продукции, о себестоимости единицы продукции, о соотношении объема реализованной продукции, ее себестоимости и прибыли, о величине ожидаемых доходов и расходов в результате выполнения запланированных контрактов, сделок, инвестиций, о прогнозировании уровня рентабельности новых видов продукции. Этот информационный поток формируется в рамках так называемого управленческого учета. Внутренняя экономическая информация содержит коммерческую тайну, ее объем для руководителей различных уровней ограничен рамками их непосредственной компетенции, а доступ к различным видам учетной информации регулируется выполнением менеджерами функциональных обязанностей.

Рассмотрим особенности каждого из видов учета, входящих в систему западного учета (accounting).

Финансовый учет выполняет функции системного бухгалтерского учета, построенного в соответствии с принципами и нормами международных стандартов. Задачей финансового учета является составление финансовой отчетности, которая может быть использована как внешними, так и внутренними пользователями. При этом внешними пользователями бухгалтерской информации могут быть владельцы акций и кредиторы (как реальные, так и потенциальные), поставщики, покупатели, представители налоговых служб и т.д.

Налоговый учет обеспечивает организацию информацией по правильному и полному использованию налоговых льгот и определяет выбор учетной политики. В зависимости от выбранных в ней методов ведения учета и оценки активов формируются разные показатели бухгалтерского баланса и отчетности. Для улучшения показателей деятельности организация стремится максимально сократить общую сумму налоговых платежей в рамках закона.

Каждая организация в условиях рыночных отношений очевидно нуждаются в аналитической оперативной информации, характеризующей рациональность использования производственных ресурсов, целесообразность инвестирования в них, рентабельность хозяйственно-финансовой деятельности организации. Эти задачи могут быть решены с помощью управленческого учета, о чем свидетельствует существующая практика в экономически развитых странах.

В системе управленческого учета используются все виды информации, которая собирается, измеряется, обрабатывается и передается для внутреннего использования руководству и тем менеджерам, которые могут выработать и принять обоснованное управленческое решение.

Управленческий учет - это система формирования информации, предназначенной для принятия управленческих решений, направленных на достижение целей всей организации. Развитие управленческого учета связано с усложнением структуры организаций, диверсификацией продукции, необходимостью сохранять коммерческую тайну о затратах и прибыли в условиях конкуренции.

По мнению западных и некоторых российских специалистов, управленческий учет является логическим продолжением развития бухгалтерского (финансового) учета, его эволюции. Однако, это утверждение не бесспорное, так как перед этими двумя учетными системами стоят разные по многим признакам задачи, чем и обусловлены различия между бухгалтерским (финансовым) и управленческим учетом, основные из которых представлены в виде сравнительной характеристики бухгалтерского (финансового) и управленческого учета в Приложении 11 .

С учетной точки зрения, управленческий и остальные виды учета основаны практически на одном и том же массиве первичных данных, но представляют их различную интерпретацию и воплощение в различной итоговой информации. Однако управленческий учет должен быть ориентирован на будущее, т.е. предоставлять возможность на основе выявленной ранее информации прогнозирования будущего состояния.

С учетом вышесказанного рассмотрим систему учета организации как многоуровневую структуру.

На первом, базовом уровне находятся: бухгалтерский, оперативный, финансовый учеты.

На втором уровне - налоговый и статистический учеты.

На третьем уровне - управленческий учет.

Первичный поток информации попадает в бухгалтерский, оперативный и финансовый учеты. На уровне налогового, а также статистического сводная информация обрабатывается по определенным законодательством правилам (положения по бухгалтерскому учету, налоговый кодекс РФ, международные правила бухгалтерского учета и т.п.) и передается внешним пользователям (акционерам, кредиторам, органам государственного и налогового регулирования и др.). Информация с первого и со второго уровня, определенная внутренними регламентами (приказы, методики и т.д.), передается на следующий, уровень управленческого учета. На этом уровне информация анализируется и в определенной форме передается внутренним пользователям (руководители разных уровней, учредители, участники и собственники имущества организации). Информация на этапе управленческого учета должна обладать свойством релевантности, т.е. информация, проходя через систему управленческого учета, определенным образом обрабатывается, преобразуется и приобретает необходимую и заранее определенную форму.

В современной экономике очевиден факт усложнения современных хозяйственных связей и механизма рыночных отношений, появление новых инструментов рынка, методов и средств управления хозяйственно-финансовой деятельностью, что в совокупности вызвало потребность в дополнительной информации, обеспечивающей успешное функционирование организации в этих условиях. Существенные изменения произошли в технике, технологии и организации производства. Появилось больше разновидностей продукта, способов его изготовления, вариантов их сочетания. Затраты и во многом результаты деятельности сейчас зависят не столько от индивидуальных усилий и умений человека сколько от технического уровня производства, производительности используемых машин и оборудования. Количество вариантов решения возникающих проблем выросло, возросла цена неправильного управленческого решения.

Очевидно, что для внутреннего (внутрифирменного) управления нужна новая система формирования информации для анализа, выбора и обоснования таких решений. Появилась необходимость в переориентации основной цели хозяйственного учета на удовлетворение внутренних потребностей. Расширение круга видов деятельности вызвало необходимость в дополнительной информации.

Управленческий учет иногда называют внутренним учетом, который включает в себя систему производственного учета. Производственный учет предполагает систему сбора, регистрации, обобщения и обработки систематизированной по определенным признакам информации о затратах на производство, контроль за их состоянием и калькулирование себестоимости продукции. Формирование показателей производственно-хозяйственной деятельности организации в системе управленческого учета является коммерческой тайной организации, секретом фирмы.

Если учет рассматривать в целом, с функциональных позиций, то учет - функция управления производством, заключающаяся в получении, регистрации, накоплении, обработке информации о реальных фактах хозяйственной деятельности, их результатах, использованных ресурсах и т.д. Такая информация необходима органам управления всех уровней для принятия обоснованных решений. Результатом организации управленческого учета должна стать возможность получения информации о состоянии каждого бизнес-процесса в произвольный момент в реальном режиме времени. В этом случае в качестве субъекта управленческого учета выступает оператор управленческого учета, в качестве объекта - учетная информация.

Таким образом, управленческий учет представляет собой систему формирования определенной информации и ее использования внутри предприятия для принятия управленческих решений.

При этом важно понимать, что именно в этом смысле, то есть в смысле определенной системы сбора и обработки информации, следует употреблять слово «учет» применительно к этой деятельности. Информация, собранная системой управленческого учета, не может быть доставлена бухгалтерским (финансовым) учетом, так как перед ним стоят совершенно другие цели и задачи.

Управленческий учет - это связующее звено между учетным процессом и управлением предприятием.

В рамках управленческого учета осуществляются нормирование, планирование, контроль производственной деятельности организации, оценка достигнутых результатов и разработка рекомендаций на будущее.

Управленческий учет - самостоятельное направление хозяйственного учета организации, которое обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, контроля, и оценки организации в целом, так и ее структурных подразделений.

Производственные запасы являются одним из важных факторов, влияющих на эффективность работы производства. Норма запаса - это минимальное количество материальных ресурсов, которое должно находиться на предприятиях или в организациях для нормального процесса снабжения. И в целях научно обоснованной организации снабжения производства необходимыми материальными ресурсами производственные запасы на предприятиях создаются в плановом порядке, и их нормируемое количество определяется расчетным путем в пределах потребности для обеспечения ритмичного функционирования предприятия.

Соответственно, планирование - профессиональная деятельность по составлению смет расходов, контролю за их исполнением, измерению результатов деятельности - необходимы для любой организации, в какой бы сфере она ни существовала. Любой организации, независимо от организационно-правовой формы, формы собственности и вида деятельности, требуется квалифицированное управление людскими, материальными и финансовыми ресурсами. Созданию эффективного механизма такого управления в значительной степени способствует организация управленческого учета.

Еще одним важным моментом при определении сущности управленческого учета является аналитичность информации. В системе управленческого учета информация собирается, группируется, идентифицируется, изучается, т.е. анализируется, с целью выработки наиболее подходящего в данный момент для организации управленческого решения. Например, эффективность производственной деятельности может быть определена по данным управленческого (в частности - производственного) учета путем сопоставления фактических и нормативных затрат и результатов от произведенных расходов.

Установлению сущности управленческого учета способствует рассмотрение совокупности признаков, характеризующих его как целостную информационно-контрольную систему предприятия: непрерывность, целенаправленность, полнота информационного обеспечения, использование объективных экономических законов, воздействие на объекты управления при изменяющихся внешних и внутренних условиях.

Таким образом, управленческий учет является составной частью системы управления предприятием. Он призван обеспечить процесс формирования информации для:

• контроля экономичности текущей деятельности организации в целом и в разрезе ее отдельных подразделений, видов деятельности, секторов рынка;
• планирования будущей стратегии и тактики осуществления хозяйственно-финансовой деятельности в целом и отдельных хозяйственных операций, оптимизации использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов организации;
• измерения и оценки эффективности хозяйствования в целом и в разрезе подразделений организации, исчисления уровня рентабельности отдельных видов продукции, работ, услуг, секторов и сегментов рынка;
• корректировки принятых управленческих решений в ходе процесса производства и реализации продукции, товаров и услуг, уменьшения субъективности в процессе принятия решений на всех уровнях управления.

Главные принципы управленческого учета:

1) ориентация на достижение поставленной задачи,

2) необходимость обеспечения альтернативных вариантов ее решения,

3) участие в расчетах нормативных параметров оптимального варианта и в контроле его исполнения,

4) ориентация на выявление отклонений от заданных параметров исполнения,

5) интерпретация выявленных отклонений и их анализ.

Необходимо также соблюдать общие принципы формирования информации для управления:

Принцип опережения данных для принятия управленческого решения,

Принцип ответственности за его последствия.

При этом намного важнее правильная оценка предстоящих расходов и доходов, чем констатация упущенных возможностей. Вместе с тем, если нет ответственности за результаты хозяйствования на всех уровнях управления, вести управленческий учет не имеет большого смысла.

Одним из требований международных стандартов управленческого учета является его целостность и понятность. Управленческий учет должен быть системным даже тогда, когда он ведется без использования первичных документов, системы счетов и двойной записи. Системность в этом случае означает единство принципов отражения учетной информации, взаимосвязь регистров учета и внутренней отчетности, обеспечение в необходимых случаях согласования ее данных с показателями бухгалтерского учета и отчетности.

Понятность информации управленческого учета обеспечивается благодаря отражению в учетных регистрах результатов анализа полученных показателей, представлению данных в виде аналитических таблиц, графиков и т.п. Данные хорошо организованного управленческого учета позволяют выявить области наибольшего риска, узкие места в деятельности организации, малоэффективные или убыточные виды продукции и услуг, способы их реализации. Они используются для определения наиболее выгодного для данных условий ассортимента продукции и работ, цен и тарифов их продажи, пределов скидок при разных условиях сбыта и платежа для оценки эффективности дополнительных затрат и рациональности капитальных вложений. Только по данным управленческого учета можно выбрать оптимальный вариант решения различных производственных и управленческих задач.

Информация - это сведения о лицах, предметах, фактах, событиях, явлениях и процессах, расширяющих представление об объекте исследования. Информация управленческого учета на практике часто сводится к выявлению отклонений фактических показателей от расчетных, причем не только применительно к величине затрат на производство, но и к отклонениям в нормах запаса, ценах, сроках платежа и т.п. На основе информации об отклонениях принимаются меры по ликвидации причин, вызывающих превышение фактических издержек производства над нормативными, потери прибыли и имущества.

В управленческом учете используют следующие виды информации:

Количественная и неколичественная;

Учетная и неучетная;

Полная и неполная.

К информации управленческого учета предъявляются следующие требования:

Адресность (конкретным адресатам в соответствии с уровнем их подготовленности и иерархии);

Оперативность (в сроки, позволяющие сориентироваться и принять управленческое решение);

Достаточность (в необходимом для управленческого решения объеме);

Аналитичность (должна содержать данные экспресс-анализа);

Гибкость и инициативность (обеспечение полноты информации в условиях меняющихся управленческих ситуаций);

Полезность (привлекать внимание к сферам потенциального риска);

Достаточная экономичность (затраты на сбор и обработку информации не должны превышать экономический эффект от ее использования).

Информация управленческого учета носит конфиденциальный характер и требует защиты, что предусматривает:

• четкое разделение персонала с выделенными полномочиями в зависимости от решаемых задач (проблема помещений);
• ограничение доступа сотрудников и посторонних лиц;
• жесткое ограничение круга доступа к информации;
• повышенные требования к сотрудникам в целях обеспечения сохранности информации.

Производственная информация используется в ряде процедур управленческого учета только как информационная база для расчета показателей, нормативов и финансовых оценок. Учетные данные не должны приносить ущерба управленческой деятельности, а должны быть ей полезны. Менеджеры используют учетную информацию как информационную базу при решении задач управления организацией.

С точки зрения постановки управленческого учета в организации необходимо подчеркнуть его универсальность. Внедрять управленческий учет можно на всех предприятиях и в организациях, имеющих затраты и запасы на складах, и в процессе их движения по стадиям производственного цикла до склада готовой продукции. Они включают сырье, как продукт добывающих отраслей промышленности, сельского хозяйства; материалы, подвергшиеся предварительной обработке как на самом предприятии, так и на других (полуфабрикаты - заготовки, поковки, отливки, детали, узлы и т.п.); трудовые ресурсы - масса живого труда, которой располагает предприятие в данный момент, использование трудовых ресурсов в процессе целесообразной деятельности и результат труда.

Данные управленческого учета прежде всего предназначены для администрации организации - управленческого персонала, менеджеров, руководителей. Для каждого из них состав информации определяется в зависимости от выполняемых им функций и занимаемой должности. Для менеджеров, например, наиболее важной является информация о сумме и норме прибыли, достаточности денежных средств, себестоимости и рентабельности отдельных изделий.

Предмет управленческого учета - производственная деятельность организации и ее отдельных структурных подразделений (сегментов), называемых центрами ответственности.

В управленческом учете выделяют, как правило, четыре типа центров ответственности:

Центры затрат;

Центры доходов;

Центры прибыли;

Центры инвестиций.

В основе такой классификации лежит критерий финансовой ответственности руководителей, широты их полномочий и полноты возложенной на них ответственности.

Центр затрат - структурное подразделение организации, в котором имеется возможность организовать нормирование, планирование и учет издержек производства с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, о также оценки их использования. Руководитель обладает наименьшими управленческими полномочиями. Он отвечает лишь за произведенные затраты. Система управленческого учета измеряет и фиксирует затраты на входе в центр ответственности. Работа центра затрат ведется в двух направлениях:

• получение максимального результата при определенном заданном уровне вложений.
• вложения, необходимые для достижения заданного результата, довести до минимального уровня.

Центр доходов - структурное подразделение организации, менеджер которого отвечает за получение доходов, но не несет ответственности за издержки. Деятельность руководителя этого центра оценивается на основе заработанных доходов, следовательно, задача управления на этом участке: фиксирование результатов деятельности центра на выходе. Задачи центра доходов - сохранение конкурентоспособности и получение прибыли.

Центр прибыли - структурное подразделение организации, руководитель и менеджеры которого отвечают одновременно как за доходы, так и за затраты. Он принимает решения как по количеству потребляемых ресурсов, так и размеру ожидаемой выручки.

Цель центра прибыли - получение максимальной прибыли путем оптимального сочетания параметров вкладываемых ресурсов, объема выпускаемой продукции, ее качества и цены. Эффективность работы центра оценивается по экономическому показателю - прибыль. Рост прибыли стимулируется правильным подбором показателей, характеризующих деловую активность подразделения.

Центр инвестиций - структурное подразделение организации, менеджеры которого не только контролируют затраты и доходы своих подразделений, но и следят за эффективностью использования инвестированных в них средств. У них есть право принимать инвестиционные решения в части отдельных проектов. Руководитель центра обладает наибольшими полномочиями в руководстве и несет наивысшую ответственность за принимаемые решения.

Объекты управленческого учета:

Издержки организации (текущие и капитальные) и ее подразделений (центров финансовой ответственности);

Результаты деятельности предприятия в целом и центров финансовой ответственности;

Внутреннее ценообразование, предполагающее использование трансфертных цен;

Бюджетирование;

Внутренняя отчетность.

Методы, используемые в управленческом учете:

Элементы метода бухгалтерского (финансового) учета (счета и двойная запись, инвентаризация и документация, балансовое обобщение, отчетность) - представлены в главе 1 учебника;

Индексный метод (статистика);

Приемы экономического анализа (факторный анализ);

Математические методы (корреляция, линейное программирование, метод наименьших квадратов).

Экономическая обособленность и независимость организаций объективно способствует усложнению их ориентации в системе экономических связей и возрастанию значимости функции управления организацией. Реализацию данной функции обеспечивает управленческий учет, задачей которого является составление внутренних отчетов. Как уже отмечалось, представленная в них информация предназначена как для собственников организации, так и его менеджеров, т.е. для внутренних пользователей. Эти отчеты содержат информацию не только и не столько об общем финансовом положении предприятия, но и о состоянии дел непосредственно в области производства. Содержание отчетов меняется в зависимости от их целевого назначения и уровня менеджера, запрашивающего конкретный отчет.

Концепции управленческого учета:

1) основополагающая концепция - достоверное и добросовестное отражение фактов хозяйственной жизни, соответствие информации действительному положению вещей в организации;

2) базовая концепция управленческого учета - приоритет содержания над формой, которая провозглашает приоритет экономического содержания над юридической формой при включении разного рода информации в систему учета.

В соответствии с данными концепциями формируются учетные принципы (табл. 10.1).

Наименование принципа

Таблица 10.1

Принципы управленческого учета

Наименование принципа	Раскрытие содержания принципа
1	2
1. Ответственность	Сбор и обработка внутренней и внешней информации, необходимой для достижения целей организации, требует регулярного определения ответственности и основных индивидуальных результатов работы менеджеров
2. Управляемость	Определение операций, на которые могут или не могут воздействовать менеджеры, анализируя, сравнивая и объясняя информацию при контроле, оценке и регулировании производственной деятельности
3. Достоверность	Должна обладать доверием, полнотой, доступностью, которые зависят от источника информации
4. Взаимозависимость	Использование как внутренних, так и внешних источников, а именно: получение информации из взаимодействующих подразделений, связанных со сбытом, снабжением, производством, персоналом, финансами и т.д.
5. Релевантность	Своевременное предоставление в четкой, понятной форме с использованием такого количества альтернатив, какое необходимо для принятия обоснованных решений
6. Обособленность	Рассмотрение как отдельных подразделений (центров ответственности) организации, так и отдельных управленческих проблем
7. Непрерывность	Постоянное формирование информационного поля учетных данных
8. Полнота	Максимально полная информация, касающаяся любой учетно-управленческой проблемы, для выбора максимально эффективных управленческих решений
9. Надежность	Обоснованность и достоверность используемой информации
10. Своевременность	Предоставление информации по требованию
11. Сопоставимость	Одинаковые показатели за разные периоды времени или при разработке вариантов действий должны быть сформированы в соответствии с одними и теми же принципами
12. Понятность	Информация по содержанию и форме должна быть понятна, уместна и не перегружена излишними деталями
13. Периодичность	Внутренний оборот информации требует определения сроков составления внутренних отчетов для пользователей
14. Экономичность	Затраты на поддержание системы управленческого учета должны быть существенно меньше выгод от его функционирования

480 руб. | 150 грн. | 7,5 долл. ", MOUSEOFF, FGCOLOR, "#FFFFCC",BGCOLOR, "#393939");" onMouseOut="return nd();"> Диссертация - 480 руб., доставка 10 минут , круглосуточно, без выходных и праздников

Мейриева Мадина Аюповна. Развитие методического обеспечения учета и анализа человеческих ресурсов коммерческой организации: стратегический аспект: стратегический аспект: дис. ... канд. экон. наук: 08.00.12 Ростов н/Д, 2006 303 с. РГБ ОД, 61:07-8/1111

Введение

ГЛАВА 1.ТЕОРЕТИКО-МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА ЧЕЛОВЕЧЕСКИХ РЕСУРСОВ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ 15

1.1 . Человеческие ресурсы как объект бухгалтерского учета 15

1.2.Методические аспекты бухгалтерского учета человеческих ресурсов и концепции отражения их в финансовой отчетности коммерческой организации 31

1.3.Особенности организации управленческого учета человеческих ресурсов 47

ГЛАВА 2.РАЗВИТИЕ МЕТОДИЧЕСКОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ АНАЛИЗА ЧЕЛОВЕЧЕСКИХ РЕСУРСОВ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ 63

2.1. Исследование современного состояния методического обеспечения анализа использования человеческих ресурсов коммерческой организации 63

2.2. Особенности проведения анализа человеческих ресурсов на нефтедобывающих и нефтеперерабатывающих предприятиях 77

2.3. Исследование развития методик стратегического анализа человеческих ресурсов за рубежом 93

ГЛАВА 3.СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕТОДИЧЕСКОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ УЧЕТА И АНАЛИЗА ЧЕЛОВЕЧЕСКИХ РЕСУРСОВ 108

3.1. Стратегический управленческий учет как основа для управления человеческими ресурсами 108

3.2. Совершенствование методики стратегического управленческого учета человеческих ресурсов 125

3.3 Развитие методики стратегического анализа человеческих ресурсов 139

ЗАКЛЮЧЕНИЕ 157

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК 166

ПРИЛОЖЕНИЕ 189

Введение к работе

Качественный экономический контроль предполагает эффективное управление экономическими ресурсами коммерческой организации на основе данных сформированных в системе бухгалтерского учета. Современная коммерческая организация в настоящее время рассматривается не только как сумма денег, инвестированная в бизнес. Все большее значение приобретают человеческие ресурсы, политика коммерческой организации на рынке труда и накопленные знания. Это осуществимо при взаимодействии таких функций управления как учет, контроль, анализ, регулирование, планирование человеческих ресурсов.

В стратегическом менеджменте широкое распространение получила концепция управления человеческими ресурсами (УЧР), которая возникла в 80-х годах XX века и трансформировалась в концепцию стратегического управления человеческими ресурсами. Традиционная система управления человеческими ресурсами не в полной мере способствует их оптимизации и эффективности деятельности экономических субъектов. В связи с этим актуализируются вопросы совершенствования методики учета и анализа человеческих ресурсов, ориентированных на принятие управленческих решений в данной области.

Данные бухгалтерского учета выступают основой для принятия управленческих решений по управлению человеческими ресурсами. В свою очередь, стратегия и тактика управления человеческими ресурсами выдвигают требования по формированию учетной информации в нужных разрезах и ракурсах. В связи с этим разработка новых нетрадиционных систем учета и управления человеческими ресурсами, исследование проблем повышения качественных характеристик и аналитичности информации о них - одна из актуальных проблем теории и практики.

Учет человеческих ресурсов имеет свою методологическую основу, в качестве которой выступают теории человеческого и интеллектуального капитала. За разработку теории человеческого капитала Т. Шульц в 1979 году и Г. Беккер в 1992 году были удостоены Нобелевской премии В связи с важностью и актуальностью проблем, связанных с человеческими ресурсами в американской бухгалтерской ассоциации (AAA) создан Комитет по бухгалтерскому учету человеческих ресурсов (Committee on Human Resource Accounting). В 1973 г. данный комитет следующим образом определил дефиницию бухгалтерского учета человеческих ресурсов (Human resource accounting, HRA) как «процесс идентификации и оценки данных о человеческих ресурсах с последующим сообщением полученной информации заинтересованным сторонам» .

Американский институт труда (Work Institute in America, WIA), трактует бухгалтерский учет человеческих ресурсов следующим образом: «развитие теоретических основ, объясняющих природу и определяющих факторы стоимости людей с точки зрения официальных организаций; разработку обоснованных и надежных методов оценки ценности и стоимости людей для организаций; проектирование организационного обеспечения внедрения предложенных методов оценки».

Выделяют три подхода к учету человеческих ресурсов:

Затратный подход (учет затрат);

Ценностный подход (учет эффекта);

Затратно-ценностный.

Однако в контексте концепции стратегического управления человеческими ресурсами бухгалтерский учет человеческих ресурсов гораздо более широкое понятие, не ограничивающееся учетом труда и заработной платы. Все больше ученых склоняются к мысли о необходимости рассмотрения человеческих ресурсов в качестве актива, а не в качестве расходов.

Расходы на найм рабочей силы, расходы на обучение, подготовку и переподготовку персонала, заработную плату находят свое отражение в бухгалтерском учете. В большинстве случаев данные расходы рассматриваются в качестве текущих расходов. Однако японские и немецкие компании рассматривают расходы на персонал как долгосрочные инвестиции, приносящие высокую прибыль.

Необходимость решения методических вопросов учета и анализа человеческих ресурсов, недостаточная практическая разработанность вопросов учета и анализа человеческих ресурсов современной коммерческой организации определили особую значимость и актуальность исследования.

Значительный вклад в исследование проблем методологии учета человеческих ресурсов коммерческих организаций внесли следующие отечественные авторы: Безруких П.С, Богатая И.Н., Бреславцева Н.А., Бахрушина М.А., Воробьева.Е.В, Гейц И.В., Керимов В.Э., Карпова Т.П., Кондраков Н.П., Кутер М.И., Лабынцев Н.Т., Николаева С.А., Палий В.Ф., Соколов Я.В., Ткач В.И., Хахонова.Н.Н., Шеремет А.Д.и другие.

Вопросы анализа человеческих ресурсов нашли свое отражение в работах таких ученых как, Барнгольц СБ., Бороненковой С.А, Веснина В.Р., Ефремова B.C., Ковалева В.В., Маркарьяна Э.А., Миловидова К.Н., Риполь-Сарагоси Ф.Б., Фатхутдинова Р.А. и других.

Из зарубежных авторов следует выделить исследования и разработки Аакера Д., Бернстайна Л.А., Ван Бреда М.Ф., Ван Хорна Дж. К., Дамари Р., Друри К., Мэтьюса М.Р., Нидлза Б., Райана Б., Перера М.Х.Б., Ришара Ж., Стоуна Д., Уорд а К., Хелферта Э., Хендриксена Э., и других.

В РФ используется затратный подход и учет человеческих ресурсов, который организован не в полном объеме по сравнению с зарубежными странами, такими как Америка, Япония, Великобритания и др. В настоящее время человеческие ресурсы в бухгалтерском учете отражаются опосредованно. Данные аналитического учета позволяют оценить численность человеческих ресурсов в коммерческой организации, заработную плату в разрезе каждого работающего, а также его вклад в хозяйственную деятельность в форме отработанного времени и данных о выработке продукции (работ, услуг). В бухгалтерском балансе данные о человеческих ресурсах отражаются в форме расходов на оплату труда -в активе баланса и кредиторской задолженности организации перед персоналом - в пассиве. В форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» отражаются данные о себестоимости продукции, работ, услуг одним из элементов которой являются расходы на оплату труда.

Человеческие ресурсы - это наиболее ценные активы организации, а именно люди, которые индивидуально и коллективно вносят свой вклад в достижение организационных целей. Новый подход к рассмотрению человеческих ресурсов как объекта стратегического управленческого учета заключается в том, что они рассматриваются в качестве нематериальных активов, а процесс их использования отражается с использованием счетов затрат и счетов учета амортизации.

Вопросы учета и анализа человеческих ресурсов в российских условиях, несмотря на накопленный зарубежный и отечественный теоретико-практический потенциал, проблемы развития методик учета и анализа человеческих ресурсов недостаточно изучены, что обуславливает необходимость дальнейшего научного исследования в этом направлении.

Актуальность указанной проблемы, её научно- практическая значимость и вместе с тем недостаточная разработанность в российских условиях, определили выбор темы диссертационного исследования, его цель и задачи.

Цель и задачи исследования. Цель работы состоит в разработке подходов к совершенствованию учета и анализа человеческих ресурсов коммерческих организаций. Поставленная цель обусловила целесообразность решения следующих задач:

оценить существующие методические подходы к стратегическому управленческому учету человеческих ресурсов и обосновать направления их совершенствования;

исследовать развитие методического обеспечения анализа человеческих ресурсов коммерческой организации;

разработать новые подходы к совершенствованию учета и анализа человеческих ресурсов коммерческой организации.

Объект и предмет исследования. Предметом исследования являются методика стратегического управленческого учета и анализа человеческих ресурсов. В качестве объекта исследования избраны хозяйственные операции, осуществляемые в коммерческих организациях, связанные с человеческими ресурсами. Объектом практической реализации исследований явилось ОАО «Ингушнефтегазпром», а также его филиалы БГДУ «Малгобекнефть» и Карабулакское НГДП.

Теоретико-методологической основой послужили исследования, составляющие концептуальные положения экономических учений и бухгалтерского учета различных направлений по изучаемой проблеме, законодательные акты, нормативные материалы и внутриотраслевые рекомендации.

Исследование выполнено в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика, раздела 1 Бухгалтерский учет и экономический анализ, п. 1.8. Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей, п. 1.9 Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ.

Инструментарно-методический аппарат. Для решения поставленных задач в качестве инструментария применялись анализ и синтез, индуктивный и дедуктивный методы, методы сравнительного анализа, вертикального, горизонтального, коэффициентного анализа, группировки данных, балансовый методы, факторный анализ, логический и системный подходы, наблюдение, диалектический, статистический, используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений и позволяющие наиболее полно изучить исследуемые проблемы.

Информационно-эмпирическая база формировалась на основе законодательных актов и положений, регламентирующие организацию бухгалтерского учета человеческих ресурсов в коммерческих организациях Российской Федерации, законодательных и отраслевых (ведомственных) нормативных актов, методических рекомендаций и инструкций, конкретизирующих учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями, международных стандартов учета и отчетности, материалов периодической печати, монографических исследований отечественных и зарубежных экономистов, данных аналитического исследования, проведенного соискателем по данным бухгалтерского учета ОАО «Ингушнефтегазпром».

Рабочая гипотеза. В основе современной модели конкурентоспособности коммерческой организации лежит принцип эффективного использования, сохранения и развития человеческих ресурсов, без налаженного учета которых невозможно выработать и успешно реализовывать стратегии в данной области, при этом человеческие ресурсы предлагается нами рассматривать в качестве нематериальных активов, а процесс их использования отражать с использованием счетов затрат и счетов учета амортизации, а не в качестве расходов, расходы же на найм рабочей силы, на обучение, подготовку и переподготовку персонала, заработную плату - как долгосрочные инвестиции, приносящие высокую прибыль.

Основные положения, выносимые на защиту:

1. Для принятия управленческих решений при осуществлении стратегии организации методики учета и анализа человеческих ресурсов должны быть адекватны ей. Предлагаемые нами направления совершенствования учета и анализа человеческих ресурсов предполагают организацию на предприятиях стратегического управленческого учета и стратегического анализа человеческих ресурсов. В рамках учетно-аналитического обеспечения управления человеческими ресурсами организации, включающего в себя методологию учета человеческих ресурсов, концепции отражения человеческих ресурсов в учете и отчетности, систему мониторинга внешней и внутренней среды организации и методическое обеспечение, методы и методики анализа человеческих ресурсов, формируется релевантная информация о человеческих ресурсах, необходимая как для внешних, так и для внутренних пользователей бухгалтерской отчетности.

2. Человеческие ресурсы являются наиболее ценными активами коммерческой организации. Новый подход к исследованию человеческих ресурсов как объекта стратегического управленческого учета заключается в том, что они рассматриваются в качестве нематериальных активов, а процесс их использования отражается с использованием счетов затрат и счетов учета амортизации. Как показывает опыт, наиболее конкурентоспособными становятся коммерческие организации, которые осуществляют значительные инвестиции в образование, профессиональную подготовку персонала, что, в конечном счете, ведет к росту производительности труда и улучшению качества жизни. Бухгалтерский учет человеческих ресурсов в состоянии предоставить ценную информацию, способствовать выполнению функции социальной подотчетности фирм наемным работникам и позволить контролировать изменение количественных и качественных параметров человеческих ресурсов (человеческого капитала) в экономике как на микро-, так и на макроуровнях.

3. Стратегический анализ человеческих ресурсов проводится в двух направлениях: исследование внутренней среды организации, т.е. внутренний анализ и изучение внешней среды организации, т.е. внешний стратегический анализ, предусматривающие создание системы мониторинга различных факторов. При проведении внешнего стратегического анализа необходимо изучить влияние группы факторов: политико-правовые, экономические, социокультурные, технологические. Внутренний стратегический анализ человеческих ресурсов предусматривает анализ конкурентоспособности персонала, изучение затрат на человеческие ресурсы; существующей системы стимулирования, ее соответствия стратегическим задачам коммерческой организации, анализ состояния и результативности действий по поиску, привлечению и отбору необходимых работников, эффективности работы по первичному обучению, повышению квалификации и развитию персонала, изучение состояния подготовки, переподготовки, повышения квалификации, развития человеческих ресурсов, а также анализ стратегии и адекватности человеческих ресурсов коммерческой организации задачам ее эффективной реализации.

4. Совершенствование методики анализа человеческих ресурсов целесообразно осуществлять на основе проведения в коммерческой организации стратегического анализа. Сущность методики состоит в том, что исследуется окружающая среда коммерческой организации, конкурентоспособность персонала, оценивается организация управления человеческими ресурсами, анализируется стратегия и адекватность человеческих ресурсов коммерческой организации задачам ее эффективной реализации, а также изучаются кадровая работа, системы вознаграждения и мотивации, состояние внутренних отношений в организации и т.д. Стратегический анализ человеческих ресурсов проводится по следующим направлениям: 1. Анализ факторов внешней среды. 2. Анализ конкурентоспособности персонала 3. Анализ плановой и фактической численности, статистической и аналитической структуры человеческих ресурсов, затрат на персонал. 4. Анализ стратегии и адекватности человеческих ресурсов коммерческой организации задачам ее эффективной реализации.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в том, что с позиций системного подхода разработаны и обоснованы научно-методические положения, направленные на совершенствование методик учета и анализа человеческих ресурсов в условиях изменяющихся факторов внешней среды для реализации целенаправленной производственной и финансовой политики.

К основным положениям диссертационного исследования, которые характеризуют научную новизну и выносятся на защиту, относятся следующие:

Предложено внести дополнения в ПБУ 14/2000, предусматривающие возможность применения в качестве одного из вариантов учета человеческих ресурсов отражение их в составе нематериальных активов, что позволит учитывать человеческие ресурсы.

Предложено в пояснительную записку к годовому отчету внести дополнительные данные, позволяющие более полно раскрыть информацию о человеческих ресурсах для внешних пользователей бухгалтерской отчетности:

1) в раздел 3 «Информация об аффилированных лицах» - данные о сумме заработной платы и сумме расходов, направленных на повышение квалификации в составе информации об операциях с аффилированными лицами - членами совета директоров;

2) в раздел 6 « События после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности» - информацию о человеческих ресурсах, включающую: а) краткое описание события после отчетной даты (условного факта) и оценку его последствий в денежном выражении на человеческие ресурсы. Событием после отчетной даты может быть признано прекращение существенной части основной деятельности организации, если это нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату; б) сумму резерва, списанную в отчетном периоде в связи с выполнением коммерческой организацией признанного условного обязательства; неиспользованную (излишне начисленную) сумму резерва, отнесенную в отчетном периоде на внереализационные доходы организации. Условным фактом хозяйственной деятельности является продажа и прекращение какого-либо направления деятельности, закрытие подразделений организации или их перемещение в другой географический регион. Дополнительно нами предлагается раскрывать информацию о человеческих ресурсах. В том числе сумму резерва, образованного в связи с последствиями условного факта на начало и конец отчетного периода;

3) в раздел 7 «Данные о важнейших отчетных показателях по видам деятельности и географическим рынкам сбыта» - информацию о затратах на человеческие ресурсы, в том числе расходы на заработную плату и расходы на обучение персонала в составе информации операционных сегментов;

4) в раздел 10 «Динамика важнейших показателей отчетности и порядок расчета аналитических коэффициентов» - дополнительные аналитические сведения о человеческих ресурсах для внешних пользователей бухгалтерской финансовой отчетности, в частности, коэффициент квалификации работников, коэффициент использования квалификации работников, коэффициент использования специализации работников, коэффициент стажа работы в организации.

Разработано внутрифирменное положение по стратегическому управленческому учету человеческих ресурсов коммерческой организации, включающее в себя следующие разделы: Общие положения; Оценка человеческих ресурсов; Амортизация человеческих ресурсов; Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности, позволяющее учитывать человеческие ресурсы в стратегическом управленческом учете.

Предложено использовать счета управленческого учета 31-33 для отражения расходов по человеческим ресурсам: счет 31 - «Издержки приобретения человеческих ресурсов», включающий в себя затраты по найму персонала и заработную плату; счет 32 - «Единый социальный налог»; счет 33 - «Издержки обучения», включающий в себя расходы коммерческой организации по подготовке, переподготовке персонала.

Разработана и апробирована методика стратегического анализа человеческих ресурсов на примере ОАО «Ингушнефтегазпром», сущность которой состоит в том, что исследуется окружающая среда коммерческой организации, анализируются конкурентоспособность персонала, стратегии и адекватность человеческих ресурсов организации задачам ее эффективной реализации, оценивается организация управления человеческими ресурсами, а также кадровой работы, системы вознаграждения и мотивации, состояния внутренних отношений и т.д.. Стратегический анализ человеческих ресурсов проводится по следующим этапам: 1. Анализ факторов внешней среды. 2. Анализ конкурентоспособности персонала 3. Анализ плановой и фактической численности и статистической и аналитической структуры человеческих ресурсов и затрат на персонал. 4. Анализ стратегии и адекватности человеческих ресурсов коммерческой организации задачам ее эффективной реализации.

Практическая значимость исследования заключается в том, что его теоретические и методические результаты доведены до практических выводов и рекомендаций, используемых в хозяйственной практике ряда коммерческих организаций Республики Ингушетия. В хозяйственной деятельности организаций могут быть применены следующие разработки:

Уточненная схема учета заработной платы человеческих ресурсов;

Уточненный график документооборота по учету кадров, использованию рабочего времени и расчетам с персоналом по оплате труда;

Подход к организации управленческого учета человеческих ресурсов в коммерческой организации, позволяющий создать интегрированную систему финансового, управленческого и налогового учета;

Методика стратегического анализа человеческих ресурсов, учитывающую специфику деятельности нефтедобывающих и нефтеперерабатывающих предприятий.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования были доложены на межрегиональных, межвузовских научно-практических конференциях, проведенных в 2002-2006 годах. Выводы и результаты диссертационной работы используются в преподавании дисциплин «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Международные стандарты финансовой отчетности», «Экономический анализ в отраслях», «Бухгалтерский (финансовый) учет» студентам Ингушского государственного университета. Полученные результаты применяются в процессе обучения профессиональных бухгалтеров в Центре повышения квалификации ИнГУ, а также могут использоваться в системе аттестации, подготовки и переподготовки аудиторов. Основные результаты исследования внедрены на предприятиях нефтедобывающей и нефтеперерабатывающей промышленности Республики Ингушетия: ОАО «Ингушнефтегазпром», НГДУ «Малгобекнефть», Карабулакское НГДП. Автором опубликовано 6 работ общим объемом 20,16 п.л.

Логическая структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, 3 глав, заключения, библиографического списка, включающего 266 источника. В работе имеется 12 рисунков, 28 таблиц, 17 формул и 43 приложения.

Человеческие ресурсы как объект бухгалтерского учета

Таким образом, речь идет с одной стороны об учете ряда показателей, отражаемых в учете опосредованно (например, численность работников, количество отработанного ими времени, объем выполненных работ1), а с другой стороны об отражении в учете расходов на оплату труда и кредиторской задолженности по оплате труда, бюджету по налогу на доходы физических лиц, внебюджетным фондам и т.д.

При этом объектом бухгалтерского учета являются - расходы будущих периодов и незавершенное производство.

С появлением высококвалифицированной и образованной рабочей силы, а также в связи с ростом реорганизационных процедур, таких как слияния и поглощения актуализируются вопросы бухгалтерского учета человеческих ресурсов и их оценки. Данные бухгалтерского учета выступают основой для принятия управленческих решений по управлению человеческими ресурсами. В свою очередь, стратегия и тактика управления человеческими ресурсами выдвигают требования по формированию учетной информации в нужных разрезах и ракурсах. В стратегическом менеджменте широкое распространение получила концепция управления человеческими ресурсами (УЧР), которая возникла в 80-х годах XX века и трансформировалась в концепцию стратегического УЧР. Сравнительный анализ трактовок различными учеными концепции управления человеческими ресурсами и концепции стратегического управления человеческими ресурсами произведен нами в Приложениях 1- 2). Под «стратегическим управлением человеческими ресурсами» понимают: «действия, влияющие на поведение индивидуальных работников в процессе формулирования и удовлетворения ими стратегических потребностей организации». Существует трактовка, согласно которой под стратегическим управлением человеческими ресурсами понимают устойчивую схему спланированного использования человеческих ресурсов и действий, направленных на обеспечение выполнения компанией поставленных целей. Все это требует разработки новых подходов к учету человеческих ресурсов в соответствии с концепцией стратегического управления.

Основной акцент в управлении зарубежными нефтегазовыми компаниями делается на эффективном использовании любых ресурсов и, в первую очередь,- человеческих. Сырьевая ориентация экономики и кажущееся нескончаемым изобилие природных ресурсов, привили нам привычку считать, что наши ресурсы неисчерпаемы и никаких усилий для того, чтобы сделать их использование более эффективным, прикладывать не требуется. Человеческие ресурсы, как и любые другие, воспринимаются в России как нечто, чем можно бесконечно пользоваться, не задумываясь об их совершенствовании и развитии. При этом на первый план выступает умение коммерческой организации гибко и эффективно реагировать на перемены в окружающей среде и постоянно трансформироваться в соответствии с ними. Конкурентоспособность коммерческой организации в долгосрочной перспективе во многом определяет хорошо обученный, квалифицированный и мотивированный персонал.

По мнению Р. Шагиева и Дьяковой Н. , в основе современной модели конкурентоспособности нефтегазовой корпорации лежит принцип эффективного использования, сохранения и развития человеческих ресурсов.

Учет выступает одной из важнейших функций процесса управления. Без налаженного учета человеческих ресурсов невозможно выработать и успешно реализовывать стратегии в данной области. Учет работников организаций, заработной платы - неотъемлемая часть учетной системы любой современной коммерческой организации. Однако в контексте концепции стратегического УЧР бухгалтерский учет человеческих ресурсов гораздо более широкое понятие, не ограничивающееся учетом труда и заработной платы. Все больше ученых склоняются к мысли о необходимости рассмотрения человеческих ресурсов в качестве актива, а не в качестве расходов.

В связи с важностью и актуальностью проблем, связанных с человеческими ресурсами в американской бухгалтерской ассоциации (AAA) создан Комитет по бухгалтерскому учету человеческих ресурсов (Committee on Human Resource Accounting). В 1973 г. данный комитет следующим образом определил дефиницию «бухгалтерского учета человеческих ресурсов (Human resource accounting, HRA)», как «процесс идентификации и оценки данных о человеческих ресурсах с последующим сообщением полученной информации заинтересованным сторонам». Американский институт труда (Work Institute in America, WIA),

Исследование современного состояния методического обеспечения анализа использования человеческих ресурсов коммерческой организации

чМногогранность и многовариантность хозяйственных и производственных ситуаций ставят перед анализом трудовых показателей, много задач автономного характера. Их можно решить с использованием общих и частных аналитических методик. Для совершенствования имеющихся методик, выявления достоинств и недостатков, необходимо произвести их сравнительный анализ.

Рассматривая место человеческих ресурсов в системе экономических отношений, следует отметить, что у разных авторов имеются различные точки зрения на систему показателей человеческих ресурсов.

Например, Савицкая Г.В. определяет, что от обеспеченности предприятия трудовыми ресурсами и эффективности их использования зависят объем и своевременность выполнения всех работ, эффективность использования оборудования, машин, механизмов и как результат объём производства продукции, её себестоимость, прибыль и ряд других экономических показателей. Основными задачами анализа являются изучение и оценка обеспеченности предприятия и его структурных подразделений трудовыми ресурсами в целом, а также по категориям и профессиям; определение и изучение показателей текучести кадров; выявление резервов трудовых ресурсов, более полного и эффективного их использования.

Профессор Бароненкова С.А. определяет, что анализ труда и заработной платы ориентирован на решение таких целей управления, как организация набора рабочей силы; подготовка кадров; правильная организация труда планирование баланса рабочего времени; организация борьбы с потерями рабочего времени; нормирование труда, контроль за отклонениями от норм; организация оплаты труда; рациональное использование и борьба с непроизводительными расходами фонда оплаты труда; система стимулирования труда; производительность труда, резервы ее увеличения; анализ соотношения темпов роста производительности труда и заработной платы; эффективность использования трудовых ресурсов.

Составные разделы анализа трудовых ресурсов: анализ численности и состава рабочей силы; анализ использования рабочего времени; анализ производительности труда; анализ расхода фонда оплаты труда и величины заработной платы; анализ соотношения в темпах роста производительности труда и заработной платы; резервы лучшего использования труда и фонда оплаты труда.

Профессора Баканов М.И. и Шеремет А.Д. считают, что анализ использования труда представляет собой важный раздел системы комплексного экономического анализа деятельности предприятия. В число основных задач анализа и труда и заработной платы включаются: 1) в области использования рабочей силы - изучение показателей численности, динамики и причин движения рабочей силы, состава, структуры, квалификационного уровня ее, данных об использовании рабочего времени, трудоемкости продукции; определение влияния численности рабочих на выполнение плана по выпуску продукции; 2) в области производительности труда - исследование достигнутого уровня производительности труда, его динамики; определение интенсивных и экстенсивных факторов изменения производительности труда; выявление резервов роста производительности труда; оценка влияния изменения производительности труда на выполнение плана по выпуску продукции; 3) в области использования фонда оплаты труда - оценка степени обоснованности применяемых форм и систем оплаты труда; определение размеров и динамики средней заработной платы; исследование эффективности действующих форм премирования; изучение соотношений темпов роста оплаты и производительности труда; выявление резервов повышения эффективности использования средств на оплату труда.

Нами изучены подходы разных ученых, применяемые при анализе человеческих ресурсов (Приложение 18).

В процессе анализа трудовых показателей применяется ряд специальных методов. Они отражают специфичность анализа трудовых показателей, отражается его системный, комплексный характер. Системность в трудовом анализе обусловливается тем, что трудовые процессы рассматриваются как многообразные, внутренне сложные единства, состоящие из взаимосвязанных сторон и элементов. В ходе такого анализа выявляются и изучаются связи между сторонами и элементами, устанавливается, каким образом эти связи в результате взаимодействия приводят к единству изучаемого процесса в его целостности. Системность подобного рода анализа проявляется и в объединении, в совокупности всех специфических приемов на основе собственных достижений и достижений ряда смежных наук (математики, статистики, планирования, управления и др.).

В настоящее время в экономической литературе и практической деятельности выделяют следующие методы анализа трудовых показателей, которые можно условно подразделить на две группы: традиционные и экономико-математические (рис. 2.1.1). К первой относятся такие методы, которые находили применение почти с момента возникновения анализа. Многие математические способы и приемы вошли в круг аналитических разработок значительно позже, с внедрением ЭВМ.

В число традиционных методов анализа трудовых показателей можно включить применение метода сравнения, метода группировки, индексного метода, метода цепных подстановок, балансового метода.

Стратегический управленческий учет как основа для управления человеческими ресурсами

Стратегический управленческий учет является информационной базой стратегического управления человеческими ресурсами, который регистрирует, обобщает и представляет данные необходимые для принятия стратегических управленческих решений менеджерами коммерческих организаций. Стратегия организации определяет глобальные, перспективные задачи коммерческой организации.

Любая гениальная стратегия должна быть профессионально проработана, преобразована в стратегическое решение и только тогда, стать руководством к действию его реализации менеджерами и персоналом организации. Существуют основные принципы стратегического управления человеческих ресурсов.

Первый - принцип научно-аналитического предвидения и разработки стратегии. Для разработки стратегического решения недостаточно одних лишь пожеланий и субъективного предвидения. Необходим анализ предшествующей деятельности организации, общей ситуации в области ее деятельности и динамики их изменения. Необходим также прогноз, а возможно, и разработка сценариев развития организации в ближайшей и более отдаленной перспективе.

Второй - принцип учета и согласования внешних и внутренних факторов развития организации. Развитие организации определяется как внешними, так и внутренними факторами. Стратегические решения, принятые на основании учета влияния только внешних или только внутренних факторов, будут неизбежно страдать недостаточной системностью, что, в свою очередь, приведет к ошибочным решениям. А ведь стратегические решения должны быть выверенными и эффективными в силу их особой важности, в силу того, что за ними стоят направления развития и последующие результаты деятельности не только отдельно взятого человека, но и организации в целом, от чего зависят судьбы многих работников.

Третий - принцип соответствия стратегии и тактики управления организацией. Необходимы и выверенная стратегия, и эффективная тактика. При этом успешность возможна лишь при условии, что тактика организации соответствует ее стратегии, а формирование стратегии учитывает реальные возможности решения тактических задач.

Четвертый - принцип приоритетности человеческого фактора. Разрабатывая стратегию развития, необходимо понимать, что ни стратегия, ни тактика организации не могут быть реализованы, если они не будут восприняты в качестве руководства к действию ее персоналом.

Кроме того, персонал организации должен обладать профессиональными навыками и качествами, необходимыми для реализации стратегических решений. Поэтому одна из основных задач, стоящих перед руководством организации, состоит в подборе кадров, способных обеспечить выполнение принятых управленческих решений, и в организации эффективного управления персоналом с целью реализации принятой стратегии.

Следует отметить также, что и деятельность современной организации должна быть направлена, как правило, на удовлетворение рыночного спроса, формируемого потребителем. Это еще один аспект, подтверждающий приоритетность человеческого фактора в деятельности современной организации.

Пятый - принцип определенности стратегии и организации стратегического учета и контроля. Чтобы обеспечить четкое понимание персоналом стоящих перед ним задач, диктуемых стратегией руководства, необходимо, чтобы данная стратегия имела конкретную формулировку и понималась однозначно.

Как известно, практика управления организацией строится на принципе обратной связи и адекватности реакции руководства организации на. наметившиеся отклонения в ходе принятых организацией планов действий.

Осуществление обратной связи невозможно без эффективного учета и контроля принятых в организации стратегических решений. Действенность такой системы учета и контроля также возможна лишь при наличии четко сформулированных стратегических целей и решений.

При определении стратегии, на наш взгляд, необходимо учитывать также следующие принципы.

Шестой - принцип соответствия стратегии организации имеющимся ресурсам. Если стратегия организации не обеспечена ресурсами, а под ресурсами мы понимаем не только сырье, материалы, комплектующие, энергию, но и персонал, информацию, деловых партнеров, имидж и т.д., то реализация стратегии, какой бы замечательной она ни была, оказывается частично или полностью невозможной.

На стадии выработки стратегии не всегда возможно точно оценить ресурсы, которыми может располагать организация в будущем. Однако прогнозные оценки обязательно должны иметь место. Только будучи уверенным, в том, что необходимые для достижения поставленных стратегических целей ресурсы окажутся в распоряжении организации, можно приступать к работе по их реализации.

Логическим продолжением процесса составления бухгалтерской отчетности будут ее анализ и экономическая интерпретация основных показателей отчетности с целью оценки финансово-экономического состояния организации. В главе представлены базовые алгоритмы экономического анализа, информационной основой кᴏᴛᴏᴩых будет бухгалтерская отчетность организации. Более полное изложение методик экономического анализа представлено в специальной литературе.

Анализ бухгалтерской отчетности состоит из нескольких этапов (рис. 22.1), при ϶ᴛᴏм в зависимости от целей анализа некᴏᴛᴏᴩые виды анализа могут не выполняться, а другие, наоборот, должны выполняться более углубленно с привлечением дополнительных источников информации.

Предварительный анализ бухгалтерской отчетности дает представление о качестве используемой информации и формирует общую оценку динамики организации и состоятельности бизнеса.

Анализ финансового состояния организации предназначен для углубленной оценки ликвидности, платежеспособности и финансовой устойчивости организации через оценку ликвидности баланса, установление типа финансовой устойчивости организации, расчет ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующихкоэффициентов.

Анализ финансовых результатов и деловой активности должен дать оценку привлекательности бизнеса для собственников, а также оценить эффективность менеджмента. При ϶ᴛᴏм анализируется качество прибыли, источники ее формирования и направления использования; посредством коэффициентов рентабельности оценивается уровень прибыльности.
Не стоит забывать, что важным элементом анализа будет оценка притоков и оттоков денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Материал опубликован на http://сайт

Анализ ресурсов организации заключается в оценке трудовых, материальных и финансовых ресурсов организации. В процессе анализа дается оценка качеству и производительности используемых ресурсов, а также ресурсоемкости производимой продукции.

Маркетинговый анализ, проводимый по данным отчетности, имеет ограниченный характер и тем не менее дает основания сделать выводы о конкурентоспособности выпускаемой продукции и самой организации, оценить сильные и слабые стороны предприятия.

Комплексный анализ включает оценку вероятности банкротства и кредитоспособности организации на базе использования ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующих агрегированных моделей, в кᴏᴛᴏᴩыхтрадиционно могут быть использованы стандартные показатели финансовой устойчивости, рентабельности, деловой активности организации.

С помощью прогнозного анализа рассчитываются прогнозные показатели основных финансовых документов организации: баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств; на базе рассчитанных показателей формируется оценка перспективной рентабельности, финансовой устойчивости и ликвидности организации.

Оценка стоимости организации как единого имущественного комплекса призвана дать общую оценку успешности бизнеса и эффективности его менеджмента, главной целью кᴏᴛᴏᴩого зачастую будет повышение рыночной стоимости организаций и, таким образом, приумножение капитала ее собственников.

Завершающим этапом анализа будет формирование общей оценки деятельности организации и разработка рекомендаций по улучшению ее экономического состояния; рекомендации должны предлагать возможные варианты решения основных проблем организации, выявленных в ходе проведения анализа.

Информационным обеспечением анализа будет бухгалтерская отчетность организации, рассматриваемая как единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, подробно состав и содержание отчетности представлены в гл. 21. Информационное обеспечение анализа, проводимого по бухгалтерской отчетности организации, приведено в табл. 22.1.

Рисунок № 22.1. Блок-схема анализа бухгалтерской отчетности

Таблица 22.1

Информационное обеспечение анализа

Виды анализа	Формы бухгалтерской отчетности
Анализ ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙия и согласованности форм бухгалтерской отчетности	Формы № 1, 2, 3,4, 5
Экспресс-анализ организации	Формы № 1, 2, 3,4, 5
Анализ агрегированного баланса и отчета о прибылях и убытках	Формы № 1, 2
Горизонтальный и вертикальный анализ баланса и отчета о прибылях и убытках	Формы № 1, 2
Анализ ликвидности баланса	Форма № 1
Анализ коэффициентов платежеспособно­сти, ликвидности и финансовой устойчивости	Формы № 1, 2
Анализ типов финансовой устойчивости	Форма № 1
Анализ собственного капитала	Формы № 1, 2, 3
Анализ заемного капитала	Формы № 1, 2, 5
Анализ дебиторской и кредиторской задолженностей	Формы № 1, 2, 5
Анализ прибыли и рентабельности	Формы № 1, 2
Анализ движения денежных средств (пря­мой метод)	Форма № 4
Анализ движения денежных средств (кос­венный метод)	Форма № 1
Анализ налоговой нагрузки	Формы № 2, 4
Анализ деловой активности	Формы №1,2
Анализ внеоборотных активов	Формы № 1, 5
Анализ основных средств	Формы № 1, 5
Анализ оборотных активов	Формы № 1, 2
Анализ труда и заработной платы	Формы № 2, 5
Анализ финансовых вложений	Формы № 1, 2, 5
Анализ расходов организации и ресурсоемкости продукции	Формы № 2, 5
Маркетинговый анализ	Формы № 1, 2
Анализ вероятности банкротства	Формы № 1, 2
Анализ кредитоспособности организации	Формы № 1, 2, 3, 4, 5
Прогнозный анализ	Формы № 1, 2, 3,4, 5
Оценка стоимости организации	Формы № 1, 2, 3, 4, 5

Анализ финансового состояния организации

Цель анализа финансового состояния состоит в установлении степени краткосрочной и долговременной платежеспособности организации.
Стоит отметить, что основными пользователями результатов анализа финансового состояния организации будут ее кредиторы.

Анализ финансового состояния организации заключается в анализе ликвидности баланса, расчете показателей платежеспособности и ликвидности, а также анализе типов финансовой устойчивости. Факторы, определяющие финансовую устойчивость организации:

• структура источников финансирования организации (чем больше устойчивых и долгосрочных источников финансирования, тем выше финансовая устойчивость организации);
• структура имущества организации (чем больше внеоборотных активов и ниже оборачиваемость имущества, тем выше потребность в устойчивых источниках финансирования и тем ниже при прочих равных условиях финансовая устойчивость организации);
• способность организации генерировать денежный поток и обслуживать ϲʙᴏи обязательства (чем больше эта способность, тем выше финансовая устойчивость)

В основе анализа ликвидности баланса лежит так называемое «золотое правило финансирования», кᴏᴛᴏᴩое заключается в следующем:

1. Пассив - ϶ᴛᴏ причина, актив - следствие. То есть привлеченные в пассив источники финансирования определяют возможности организации по формированию активов. При ϶ᴛᴏм устойчивые пассивы будут источниками финансирования активов с длительным сроком использования, а краткосрочные - ликвидных активов с коротким сроком использования.
2. Сроки привлечения источников финансирования должны превышать сроки размещения средств в активы. Это значит, что бессрочные источники (собственный капитал) ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙуют в балансе внеоборотным активам, долгосрочные обязательства - запасам, краткосрочные кредиты и займы - дебиторской задолженности, а кредиторская задолженность - денежным средствам и краткосрочным финансовым вложениям.

Суть одной из методик анализа ликвидности баланса можно представить следующим образом (табл. 22.2)

В ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с представленной методикой внеоборотные активы финансируются наряду с собственным капиталом долгосрочными обязательствами (зачастую в качестве долгосрочных обязательств организаций выступают учредительские займы, кᴏᴛᴏᴩые, по сути, будут тоже собственным капиталом) Финансирование запасов в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с ϶ᴛᴏй методикой осуществляется за счет кредиторской задолженности, что также очень характерно для российских организаций, поскольку кредиторская задолженность зачастую представляет собой обязательства перед аффилированными лицами, а финансирование дебиторской задолженности осуществляется за счет привлеченных краткосрочных кредитов и займов.

Таблица 22.2

В состав коэффициентов, оценивающих финансовую устойчивость организации, включают (табл. 22.3):

1. соотношения активов и пассивов, сопоставимых по срокам привлечения (размещения), так, например, соотношения ликвидных активов и краткосрочных обязательств, соотношения внеоборотных активов и собственного капитала. Финансовая устойчивость обеспечивается превышением ликвидных активов над краткосрочными обязательствами, а также превышением собственного капитала над внеоборотными активами;
2. показатели структуры пассива баланса, например, удельный вес собственного капитала или устойчивых источников в валюте баланса;
3. соотношения денежного потока организации и ее обязательств;
4. соотношения затрат на обслуживание обязательств организации с ее финансовыми результатами.

Таблица 22.3

Коэффициенты платежеспособности, ликвидности и финансовой устойчивости

В табл. 22.3 использованы условные обозначения, введенные табл. 22.2, а также следующие:
В б - выручка (брутто) от продажи товаров за год;
R a - рентабельность активов (отношение прибыли до уплаты процентов и налога на прибыль к среднегодовой стоимости активов), %;
i - средний процент по заемным источникам.

В процессе интерпретации полученных результатов крайне важно учитывать, что зачастую успешные организации, имеющие высокие показатели эффективности бизнеса, характеризуются низкими формальными показателями финансовой устойчивости. Эту особенность можно объяснить следующим образом: развивающиеся организации, кᴏᴛᴏᴩые привлекают внешние источники финансирования и вкладывают ϲʙᴏбодные денежные средства в работающие активы, имеют вследствие ϶ᴛᴏго низкие показатели ликвидности и платежеспособности. При этом до тех пор, пока такие организации генерируют устойчивый денежный поток, они могут придерживаться достаточно рискованной стратегии финансирования, особенно если бизнес растет высокими темпами и не возникает проблем со сбытом продукции.

Исключая выше сказанное, зачастую формальные показатели финансовой устойчивости занижаются вследствие следующих факторов:

• учредительские займы, кᴏᴛᴏᴩые с формальной, позиции будут обязательствами, по сути, представляют собой устойчивые источники финансирования;
• кредиторская задолженность перед аффилированными лицами также может рассматриваться как устойчивый источник финансирования, хотя формально ϶ᴛᴏ наиболее рискованный источник финансирования;
• полученные авансы при нормальном функционировании организации могут рассматриваться в качестве устойчивых источников финансирования

Поскольку в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с законодательством стоимость чистых активов акционерного общества не должна быть меньше его уставного капитала, определенный интерес представляет анализ соотношения стоимости чистых активов и уставного капитала. Расчет стоимости чистых активов в настоящее время осуществляется в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с «Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ»:

где А - активы организации,
З ув - задолженность участников (учредителей) по вкладам в уставный капитал;
О д - долгосрочные обязательства;
O кз - краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
3 кр - кредиторская задолженность,
З уд - задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;
РПР - резервы предстоящих расходов;
О пр - прочие краткосрочные обязательства.

Факторный анализ изменения стоимости чистых активов производится с использованием формулы:

где К у - уставный капитал;
А в - собственные акции, выкупленные у акционеров;
К д - добавочный капитал,
К р - резервный капитал,
П н - прибыль нераспределенная;
У н - убыток непокрытый;
3 ув - задолженность участников (учредителей) по вкладам в уставный капитал;
ДБП - доходы будущих периодов.

В процессе анализа СЧА крайне важно также обратить внимание на следующие соотношения (в табл. 22.4 показаны для акционерных обществ в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с ФЗ «Об акционерных обществах»)

Таблица 22.4

Соотношения, связанные с величиной СЧА (для акционерных обществ)

Соотношение	Характеристика
Разница между стоимостью чистых активов общества и его уставным капиталом	Максимальная величина потерь и изъятий, кᴏᴛᴏᴩую может выдержать общество прежде чем придется уменьшать уставный капитал (ст. 35)
Разница между стоимостью чистых активов общества и суммой уставного капитала и резервного фонда общества	Потенциальная возможность увеличения уставного капитала за счет имущества (ст. 28)
Разница между стоимостью чистых активов общества и суммой уставного капитала, резервного фонда общества и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом общества ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций	Потенциальная возможность выплачивать дивиденды (ст. 43)
	Потенциальная возможность общества приобретать ϲʙᴏи акции (ст. 73)
10% стоимости чистых активов общества	Максимальная сумма средств, направляемых обществом на выкуп акций (ст. 76)

Анализ финансовых результатов и деловой активности организации

Целью ϶ᴛᴏго анализа будет оценка привлекательности бизнеса с позиции целесообразности инвестирования в него средств, а также оценка эффективности менеджмента организации. В первую очередь пользователями результатов анализа будут собственники и менеджмент.

Анализ показателей прибыли и рентабельности - ϶ᴛᴏ один из способов оценки инвестиционной привлекательности организации и определения того, насколько перспективен бизнес.

Основными факторами, определяющими уровень прибыли организации, будут следующие.

• Конкурентоспособность выпускаемой продукции, позволяющая поддерживать объем реализации и цену на приемлемом уровне.
• Качество и производительность трудовых и материальных ресурсов организации и затраты на них.
• Уровень затрат на финансирование организации.
• Мотивация собственников и персонала.

Вполне понятно, что полноценный анализ прибыли и факторов, ее определяющих, по данным бухгалтерской отчетности сделать невозможно, по϶ᴛᴏму содержание анализа определяется наличием доступных источников информации.

Анализ прибыли организации следует начинать с анализа прибыли до налогообложения, кᴏᴛᴏᴩая формируется за счет трех источников:

1. прибыль от продаж;
2. операционный результат;
3. внереализационный результат.

С целью определения основных причин изменения прибыли до налогообложения целесообразно провести ее факторный анализ, используя следующую формулу:

где ΔП - прирост прибыли до налогообложения;
ΔПп - прирост прибыли от продаж;
ΔРо - прирост операционного результата;
ΔРв - прирост внереализационного результата.

Оценивая результаты расчетов, крайне важно учитывать, что основным фактором роста прибыли до налогообложения должна быть прибыль от продаж.

Для полноценного анализа использования прибыли бухгалтерской отчетности явно недостаточно, потому что прибыль, кᴏᴛᴏᴩая демонстрируется в балансе на конец отчетного периода, по сути, не будет нераспределенной, поскольку решение о распределении прибыли обычно принимается участниками после составления отчетности. Анализ можно провести с помощью сопоставлений зарабатываемой организацией чистой прибыли в отчетном году и приростом нераспределенной прибыли в балансе. В случае если прирост прибыли в балансе меньше величины заработанной прибыли, то ϶ᴛᴏ свидетельствует об использовании части прибыли. Исключая выше сказанное, информацию об использовании прибыли содержит форма № 3, где демонстрируется информация об отчислениях прибыли в резервный фонд и дивидендах.

В процессе оценки рациональности дивидендной политики крайне важно учитывать, в частности, следующие факторы:

• наличие у организации ликвидных ресурсов: чем их больше, тем больше возможность организации выплачивать дивиденды. При ϶ᴛᴏм надо учитывать, что наличие прибыли не гарантирует наличия большого остатка денежных средств;
• степень финансовой устойчивости организации: если организация имеет неустойчивое финансовое состояние, то зарабатываемая и оставляемая в организации прибыль может улучшить ее финансовое состояние;
• наличие высокорентабельных проектов у руководства организации: при их наличии, очевидно, что значительная часть прибыли должна оставаться в организации;
• уровень рентабельности собственного капитала: если он превышает средний рыночный процент, то участникам выгоднее оставлять прибыль в организации;
• структура контроля: стратегические собственникитрадиционно заинтересованы не выплачивать прибыль в качестве дивидендов, а мелкие розничные инвесторы, наоборот, заинтересованы в текущих доходах, получаемых в виде дивидендов.

Логическим продолжением общей оценки прибыльности организации будет анализ ее хозяйственного портфеля. Под анализом хозяйственного портфеля обычно понимается анализ выпускаемой организацией продукции. Этот анализ осуществим, если в форме № 2 показаны расшифровки выручки и себестоимости проданных товаров в разрезе выпускаемой продукции.

Для полноценного анализа хозяйственного портфеля необходимы данные управленческого учета и маркетинговая информация; если же анализ проводится по данным бухгалтерской отчетности, то основными показателями будут структура выручки и прибыли в разрезе выпускаемой продукции, динамика выручки и прибыли в разрезе выпускаемой продукции, а также валовая маржа (отношение валовой прибыли по отдельному виду товара к ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующей выручке) В процессе оценки полученных результатов надо оценить степень ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙия удельных весов продукции и ее рентабельности, т.е. высокорентабельная продукция должна иметь более высокий удельный вес в общей выручке, и наоборот. Исключая выше сказанное, стоит обратить внимание на степень диверсификации выручки в разрезе выпускаемой продукции. Результаты анализа можно оформить в терминах «бостонской матрицы», т.е. выделить товары-звезды (высокий темп прироста при высокой марже), товары-коровы (низкий темп прироста при высокой марже), товары-дети (высокий темп прироста при низкой марже), товары-собаки (низкий темп прироста при низкой марже)

Для оценки уровня прибыльности организации могут быть использованы показатели рентабельности, среди кᴏᴛᴏᴩых особого внимания заслуживают три группы показателей: во-первых, показатели рентабельности продаж, назначение кᴏᴛᴏᴩых оценивать выгодность производимой продукции, во-вторых, показатели рентабельности активов, по кᴏᴛᴏᴩым можно судить об эффективности использования активов и о кредитоспособности организации, в-третьих, показатели рентабельности собственного капитала, кᴏᴛᴏᴩые характеризует инвестиционную привлекательность организации.

Расчет показателей рентабельности производится по следующим формулам.

Рентабельность продаж (маржа):

где Пв - валовая прибыль (расчет маржи через валовую прибыль более точен, чем любой другой, поскольку в ϶ᴛᴏм случае показатель не искажается распределением косвенных расходов);
В - выручка (нетто) от продажи товаров.

Рентабельность активов:

где Пд - прибыль до уплаты процентов и налога на прибыль;
А - среднегодовая стоимость активов.

Рентабельность собственного капитала:

где Пч - чистая прибыль отчетного периода;
Кс - среднегодовая величина собственного капитала.

В процессе интерпретации полученных результатов крайне важно учитывать следующее:

• динамика рентабельности продаж (маржи) косвенно демонстрирует динамику конкурентоспособности продукции: рост рентабельности продукции при наличии роста объема реализации свидетельствует о росте конкурентоспособности продукции, причем за счет таких факторов, как качество и сервис в обслуживании покупателей, а не ценового фактора;
• уровень рентабельности активов демонстрирует степень кредитоспособности организации: организация кредитоспособна, если рентабельность ее активов превышает процент по привлекаемым финансовым ресурсам;
• уровень рентабельности собственного капитала демонстрирует инвестиционную привлекательность организации: рентабельность собственного капитала должна превышать отдачу от альтернативных вложений с сопоставимым уровнем риска. Стоит сказать, для оценки качества менеджмента могут быть использованы показатели деловой активности, кᴏᴛᴏᴩые характеризуют быстроту преобразования активов организации в денежные средства.

Анализ деловой активности представлен коэффициентами оборачиваемости, показателями периода оборота и коэффициентами закрепления; при расчете показателей оборачиваемости сопоставляются показатели стоимости активов и выручки (расходов), при ϶ᴛᴏм значения активов надо брать в среднегодовой оценке, однако в целях анализа динамики показателей оборачиваемости (особенно при анализе финансовой отчетности за один год) можно в расчетах использовать значения активов на начало и конец года (сопоставляя их ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙенно с выручкой (расходами) за предыдущий и отчетный годы) Коэффициенты оборачиваемости активов показывают, с какой скоростью происходит преобразование активов в деньги, период оборота характеризует длительность одного оборота активов, а коэффициент закрепления демонстрирует величину активов, необходимых для получения 1 руб. выручки.

Особого внимания заслуживает анализ факторов, влияющих на деловую активность организации. Стоит заметить, что они могут быть сгруппированы следующим образом.

• Структура активов: чем больше удельный вес внеоборотных активов, тем ниже показатели оборачиваемости активов.
• Наличие неработающих активов: чем их больше, тем ниже оборачиваемость активов.
• Схема закупки сырья и материалов: чем больше размер завозимых партий, тем больше величина ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующих запасов и ниже их оборачиваемость.
• Длительность производственного процесса: чем он продолжительнее, тем ниже оборачиваемость запасов незавершенного производства.
• Конкурентоспособность продукции: чем она выше, тем выше оборачиваемость запасов готовой продукции.
• Платежеспособность покупателей и условия поставок продукции влияют на длительность оборота дебиторской задолженности: чем выше платежеспособность покупателей, тем лучше показатели оборачиваемости дебиторской задолженности.

Расчет показателей оборачиваемости производится по следующим формулам:

Коэффициент оборачиваемости оборотных активов:

где В - выручка от продажи товаров;
ОА - среднегодовая стоимость оборотных активов.

Коэффициент оборачиваемости запасов:

где С - себестоимость проданных товаров;
3 - среднегодовая стоимость запасов.

Коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности:

где ДЗ - среднегодовая величина дебиторской задолженности.

Период оборота запасов:

Период оборота дебиторской задолженности (срок инкассации):

Коэффициент закрепления:

Коэффициент закрепления дебиторской задолженности:

Анализ ресурсов организации

Целью анализа ресурсов организации будет оценка их наличия, динамики, качества, производительности (доходности), в т.ч. материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
Стоит отметить, что основными пользователями результатов ϶ᴛᴏго анализа будут руководители организации всех ее уровней.

Анализ внеоборотных активов необходим для оценки производственных возможностей организации и перспектив ее развития. Именно величина внеоборотных активов во многом определяет важнейшую экономическую характеристику организации - ее производственную мощность, а в сопоставлении с фактическим объемом производства - степень использования производственной мощности. Оценку производственной мощности организации по данным бухгалтерской отчетности дать невозможно, динамику коэффициента использования мощностей можно оценить, сопоставляя темп прироста стоимости внеоборотных активов (особенно основных средств) с динамикой выручки, если выручка растет более высокими темпами, то, скорее всего, загруженность производственных мощностей увеличивается.

Общий анализ внеоборотных активов заключается в оценке следующих показателей:

• динамики внеоборотных активов (темп прироста должен быть меньше темпа прироста выручки);
• структуры внеоборотных активов (для предприятия реального сектора экономики основные средства должны преобладать);
• степени ϲʙᴏбоды в использовании внеоборотных активов;
• факторного анализа прироста внеоборотных активов.

При оценке наличия и структуры внеоборотных активов крайне важно обращать внимание на характерные особенности анализа различных видов внеоборотных активов.

1. Нематериальные активы. Значимость ϶ᴛᴏго вида активов (особенно объектов интеллектуальной собственности) возрастает по мере развития рыночной экономики; положительной оценки заслуживает наличие нематериальных активов в форме патентов, лицензий, товарных знаков, поскольку интеллектуальная собственность в современных условиях имеет для бизнеса все возрастающее значение. Проблемы в анализе данных активов связаны в первую очередь со сложностью получения адекватной оценки эффективности использования нематериальных активов, а также оценки их стоимости, кᴏᴛᴏᴩая подвержена значительным колебаниям.
2. Основные средства. Для предприятия реального сектора экономики - ϶ᴛᴏ основной элемент внеоборотных активов, наличие основных средств - свидетельство надежности и долгосрочности бизнеса. Анализ основных средств в обязательном порядке включает оценку их состояния, эффективности использования, а также структуры в разрезе активной и пассивной части.
3. Незавершенное строительство. Наличие ϶ᴛᴏго элемента внеоборотных активов, с одной стороны, свидетельствует об инвестиционной активности организации, и ϶ᴛᴏ положительно характеризует организацию, как развивающую ϲʙᴏю производственно-техническую базу и имеющую средства для финансирования ϶ᴛᴏго развития. Но с другой стороны - ϶ᴛᴏ свидетельство ее потерь в связи с наличием неработающих активов, кᴏᴛᴏᴩые крайне важно финансировать собственными или привлеченными источниками. В процессе анализа крайне важно дать оценку структуры незавершенного строительства в аспекте следующих составляющих:
   • приобретение земельных участков и объектов природопользования;
   • строительство объектов основных средств;
   • приобретение объектов основных средств;
   • приобретение нематериальных активов и др.

   Обязательным элементом анализа незавершенного строительства будет оценка периода нахождения активов в составе незавершенного строительства.

4. Долгосрочные финансовые вложения. В процессе анализа крайне важно учитывать, что целью осуществлении долгосрочных финансовых вложений будут получение прибыли и приобретение контроля над другими организациями. По϶ᴛᴏму наличие долгосрочных финансовых вложений в форме вкладов в уставные капиталы дочерних и зависимых организаций свидетельствует о том, что организация функционирует в составе группы организаций, что делает бизнес более устойчивым и конкурентоспособным. При ϶ᴛᴏм надо учитывать, что стоимость вложений никак не характеризует величину организаций, в уставном капитале кᴏᴛᴏᴩых участвует анализируемая организация.
5. Доходные вложения в материальные ценности. Стоит сказать, для предприятия реального сектора экономики наличие данных активов можно оценивать двояко: с одной стороны, ϶ᴛᴏ свидетельство отвлечения средств от основной деятельности, а с другой - ϶ᴛᴏ признак диверсификации активов и доходов, что в целом повышает надежность организации.
6. Отложенные налоговые активы. Поскольку наличие данных активов приводит к увеличению текущего налога на прибыль в отчетном периоде, наличие отложенных налоговых активов не совсем выгодно организации.

Кроме оценки состава внеоборотных активов, расчета показателей структуры и динамики при анализе внеоборотных активов целесообразно проанализировать степень ϲʙᴏбоды организации в распоряжении внеоборотными активами. В частности, из Приложения к бухгалтерскому балансу (справка к разделу «Основные средства» формы № 5) можно получить данные об амортизируемом имуществе, переданном в аренду, имуществе, находящемся в залоге, а также основных средствах, переведенных на консервацию. Стоит сказать - полезную информацию об имуществе, кᴏᴛᴏᴩое использует организация по договору аренды, содержит справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

Особое внимание в процессе анализа внеоборотных активов следует уделять основным средствам. В качестве исходных данных для анализа используется информация формы № 5, на базе кᴏᴛᴏᴩой можно анализировать основные средства в разрезе их натурально-вещественной структуры, а также в разрезе их активной (непосредственно влияющей на величину производственной мощности) и пассивной частей. Натурально-вещественная структура основных средств:

• здания;
• сооружения;
• машины и оборудование;
• транспортные средства;
• инвентарь и др.

В процессе анализа крайне важно обратить внимание на основные средства, арендованные организацией, что увеличивает ее производственные возможности, и на основные средства, переданные в аренду, что уменьшает ее производственные возможности (источники информации - Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах и форма № 5)

При оценке показателей динамики основных средств крайне важно сравнивать темпы прироста имущества с темпами прироста финансовых результатов, рост кᴏᴛᴏᴩых, безусловно, должен быть выше. Отсутствие роста основных средств при значительном увеличении финансовых результатов может быть следствием уценки основных средств, перехода на арендованные основные средства, кроме того, ϶ᴛᴏ, скорее всего, свидетельствует о росте эффективности их использования.

Анализ состояния основных средств имеет особое значение для анализа организации, поскольку косвенно характеризует долгосрочность целей владельцев, т.е. показывает, стремятся ли владельцы получить краткосрочную прибыль (об ϶ᴛᴏм свидетельствует отсутствие инвестиций во внеоборотные активы и особенно в основные средства) или нацелены на долгосрочную перспективу (признаком чего будет активная инвестиционная политика) Показатели состояния основных средств, особенно коэффициент ввода, характеризующий инвестиционную активность организации, во многом определяют будущее состояние производственного потенциала организации, конкурентоспособность ее продукции и в целом динамику объема производства. По данной причине в процессе анализа крайне важно особое внимание уделять объему и структуре осуществляемых в организации инвестиций, а именно объему и структуре поступления основных средств.

Показатели состояния основных средств рассчитываются по данным раздела «Основные средства» формы № 5 по следующим формулам.

Коэффициент ввода основных средств:

где ОСвв - стоимость введенных основных средств;
ОСк - первоначальная стоимость основных средств на конец года.

Коэффициент выбытия основных средств:

где ОСв - стоимость выбывших основных средств;
ОСн - первоначальная стоимость основных средств на начало года.

Средняя норма амортизации:

где Аг - годовая величина амортизации основных средств;
Осп - среднегодовая первоначальная стоимость основных средств.

Коэффициент износа основных средств (рассчитывается на начало и конец года):

где ΣА - суммарная начисленная амортизация основных средств на начало или конец года,
ОСп - первоначальная стоимость основных средств ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙенно на начало или конец года.

Коэффициент годности основных средств (рассчитывается на начало и конец года):

где OСo - остаточная стоимость основных средств на начало или конец года.

В процессе интерпретации полученных результатов можно воспользоваться следующим неравенством, кᴏᴛᴏᴩое справедливо для организации, осуществляющей расширенное воспроизводство при снижающемся уровне износа основных средств:

Превышение коэффициента выбытия над средней нормой амортизации свидетельствует о том, что списываемый износ превышает начисляемый, что приводит к снижению уровня износа основных средств. Превышение коэффициента ввода над коэффициентом выбытия приводит, очевидно, к расширенному воспроизводству. Комплексную оценку состоянию основных средств, безусловно, дают коэффициенты износа и годности. Пороговым значением данных коэффициентов можно считать 50%, если износ превышает ϶ᴛᴏт уровень, то состояние основных средств можно оценивать как недостаточно хорошее. Очень показательна динамика данных коэффициентов - снижение уровня износа положительно характеризует организацию, и наоборот.

Оценка показателей состояния основных средств во многом зависит от степени достоверности их оценки. При ϶ᴛᴏм крайне важно учитывать, что адекватность оценки основных средств будет влиять на коэффициенты их ввода Так, если основные средства недооценены, рассчитанные коэффициенты ввода будут более высокими, а выводы более оптимистичными, чем действительное состояние дел. И, наоборот, завышенная оценка основных средств приводит к занижению коэффициента ввода.

Определенный интерес представляют собой показатели, оценивающие характеристики состояния основных средств с позиции сроков. В частности, ϶ᴛᴏ следующие показатели.

Средний нормативный срок полезного использования основных средств:

Средний остаточный срок полезного использования основных средств:

где ОСo - среднегодовая остаточная стоимость основных средств.

Средний фактический срок полезного использования основных средств:

Средний период полного обновления основных средств:

Средний период полного выбытия основных средств:

Для оценки соотношения между временными характеристиками состояния основных средств можно воспользоваться неравенством:

Это неравенство демонстрирует тот факт, что экономическая жизнь основных средств должна быть короче их нормативного срока полезного использования, что обычно характерно для успешных развивающихся организаций. Стоит сказать, для организаций, испытывающих финансовые затруднения, наоборот, характерно превышение экономической жизни основных средств над их нормативным сроком использования, что приводит к эксплуатации полностью амортизированных основных средств.

Показатели эффективности использования основных средств отражают соотношение полученных финансовых результатов организации и используемых для достижения данных результатов основных средств.
Стоит отметить, что основными показателями, оценивающими эффективность использования основных средств, будут фондоотдача и рентабельность основных средств.

Фондоотдача рассчитывается по формуле:

Рентабельность основных средств представляет собой отношение прибыли от продаж к стоимости основных средств:

где Пп - прибыль от продаж.

Важно заметить, что одним из существенных аспектов анализа использования основных средств будет расчет приростов выручки, полученных от экстенсивных и интенсивных факторов, характеризующих основные средства. Влияние экстенсивных факторов, кᴏᴛᴏᴩые характеризуют количественный аспект основных средств, оценивается с помощью формулы:

где ФOо - фондоотдача основных средств в предыдущем периоде

Влияние интенсивных факторов, кᴏᴛᴏᴩые характеризуют качественный аспект основных средств и оценивают эффективность их использования в единицу времени, рассчитывается с помощью формулы:

где ФO 1 - фондоотдача основных средств в отчетном периоде

В процессе интерпретации полученных результатов крайне важно учитывать, что показатели использования основных средств зависят от достоверности их оценки: если основные средства недооценены, то показатели эффективности их использования будут завышены.

Еще одним видом экономических ресурсов организации будет оборотный капитал (оборотные активы), кᴏᴛᴏᴩый также влияет на ее производственные возможности, и вместе с тем оборотные активы, характеризуясь более высоким уровнем ликвидности, чем другие виды материальных ресурсов, во многом определяют степень ликвидности и финансовой устойчивости самой организации. По϶ᴛᴏму анализ оборотных активов позволяет уточнить выводы о финансовой устойчивости организации на базе анализа состава, структуры и стратегии финансирования оборотных активов. Анализ оборотных активов целесообразно начинать с предварительного анализа, в ходе кᴏᴛᴏᴩого устанавливается степень ϲʙᴏбоды организации в распоряжении оборотных активов, кᴏᴛᴏᴩая может быть ограничена залогом оборотных активов (информация об ϶ᴛᴏм демонстрируется в разделе «Обеспечения» формы № 5) Исключая выше сказанное, на этапе предварительного анализа дебиторская задолженность, платежи по кᴏᴛᴏᴩой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты, может быть исключена из состава оборотных активов в целях их анализа.

В процессе анализа оборотных активов целесообразно рассмотреть их динамику в сравнении с динамикой выручки и четыре варианта их структуры. Информационной базой для анализа оборотных активов будут формы № 1 и № 5.

1. Структура оборотных активов по элементам. Элементы оборотных активов - ϶ᴛᴏ:

• запасы и НДС по приобретенным ценностям;
• дебиторская задолженность;
• краткосрочные финансовые вложения и денежные средства.

Для обоснования показателей оптимальной структуры оборотных активов можно воспользоваться ограничениями по коэффициентам ликвидности, а именно: ограничениями по коэффициенту абсолютной ликвидности (0,2), промежуточной ликвидности (0,7), текущей ликвидности (2) Исходя из данных соотношений, доля запасов и НДС в структуре оборотных активов равна 65%, доля дебиторской задолженности - 25%, доля краткосрочных финансовых вложений и денежных средств - 10%.

2. Структура оборотных активов по ликвидности.

С позиции ликвидности оборотные активы можно разделить на:

• неликвидные активы (затраты в незавершенном производстве, расходы будущих периодов, налог на добавленную стоимость, дебиторская задолженность, платежи по кᴏᴛᴏᴩой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты, авансы выданные);
• ликвидные активы (сырье, материалы и другие аналогичные ценности, готовая продукция и товары для перепродажи, товары отгруженные, прочие запасы и затраты, дебиторская задолженность, платежи по кᴏᴛᴏᴩой ожидаются в течение 12 месяцев (кроме авансов выданных), прочие оборотные активы);
• высоколиквидные активы (краткосрочные финансовые вложения, денежные средства)

Что касается оптимальной структуры оборотных активов по ϶ᴛᴏму признаку, то представляется, что неликвидные активы не должны превышать 30-40% от суммы оборотных активов, ликвидные должны составлять 50-60%, высоколиквидные приблизительно 10%.

3. Структура оборотных активов по сферам.

Оборотные активы, совершая кругооборот, переходят из сферы обращения в сферу производства и далее опять в сферу обращения в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с формулой:

Оборотные активы, находящиеся в сфере производства, называются оборотными производственными фондами, они включают:

• запасы сырья, материалов и других материальных ценностей;
• затраты в незавершенном производстве;
• расходы будущих периодов;
• налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям.

Оборотные активы, пребывающие в сфере обращения, - ϶ᴛᴏ фонды обращения:

• готовая продукция и товары для перепродажи;
• товары отгруженные;
• дебиторская задолженность;
• краткосрочные финансовые вложения;
• денежные средства.

4. Структура оборотных активов по нормируемости.

Учитывая зависимость от степени нормируемости различают нормируемые оборотные средства, а именно: запасы сырья, материалов и иных аналогичных ценностей, затраты в незавершенном производстве, готовую продукцию. К ненормируемым оборотным активам можно отнести: расходы будущих периодов, прочие запасы и затраты, налог на добавленную стоимость, дебиторскую задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы.

В процессе оценки результатов анализа крайне важно сравнивать темпы прироста составляющих оборотных активов с темпом прироста выручки. Предполагать о наличии проблем в организации можно в случаях превышения темпов прироста оборотных активов над темпами прироста выручки. К примеру, если запасы сырья увеличиваются более высокими темпами, чем выручка, то ϶ᴛᴏ может быть признаком наличия избыточных запасов, роста материалоемкости продукции, значительного роста цен на сырье (превосходящего общий рост цен), а также неэффективной работы службы снабжения. Чрезмерный рост затрат в незавершенном производстве может свидетельствовать о проблемах в сфере производства, сверхнормативных простоях, нарушении производственного цикла. Что же касается запасов готовой продукции, то их чрезмерный рост будет первым признаком снижения конкурентоспособности продукции, что в будущем может привести к падению объема продаж и снижению финансовых результатов.

Для анализа эффективности использования оборотных активов могут быть использованы показатели деловой активности или оборачиваемости (приведены в § 22.3 ϶ᴛᴏй главы), кроме того, можно рассчитать показатель рентабельности оборотных активов и сделать факторный анализ ϶ᴛᴏго показателя.

Рентабельность оборотных активов равна:

где Пп - прибыль от продаж;
ОА - среднегодовая величина стоимость оборотных активов.

Следующим этапом анализа эффективности использования оборотных активов, аналогично анализу основных средств, будет расчет приростов выручки, полученных от экстенсивных и интенсивных факторов, характеризующих оборотные активы. Влияние экстенсивных факторов, кᴏᴛᴏᴩые характеризуют количественный аспект оборотных активов, оценивается с помощью формулы:

где k 0 - коэффициент оборачиваемости оборотных активов в предыдущем периоде;
ОАк - стоимость оборотных активов на конец года,
ОАн - стоимость оборотных активов на начало года.

Влияние интенсивных факторов, кᴏᴛᴏᴩые характеризуют качественный аспект оборотных активов и оценивают эффективность их использования в единицу времени, рассчитывается с помощью формулы:

где k 1 - значение коэффициента оборачиваемости за отчетный период

В качестве источников финансирования оборотных активов организация может использовать собственные оборотные средства (самый устойчивый и дорогой источник), долгосрочные и краткосрочные кредиты и займы, а также кредиторскую задолженность. В процессе анализа устанавливаются удельные веса перечисленных источников, а также сопоставляется величина источников с величиной отдельных составляющих оборотных активов. Оценивая результаты анализа стратегии финансирования, надо указать основной источник финансирования оборотных активов. Стоит сказать, для оценки степени рискованности стратегии финансирования оборотных активов надо сравнить величину устойчивых источников финансирования (собственные оборотные средства и долгосрочные обязательства) с величиной запасов организации в сумме с НДС по приобретенным ценностям Стратегия финансирования может быть признана достаточно надежной, если запасы профинансированы устойчивыми источниками, если же организация финансирует ϲʙᴏи оборотные активы в основном кредиторской задолженностью, то такая стратегия будет высокорискованной и малозатратной. При ϶ᴛᴏм надо учитывать, возможные искажения реальной картины финансирования за счет ряда факторов. Так, владельцы организации могут финансировать ее не только за счет собственного капитала, но и предоставлять ей учредительские займы, финансовую помощь (демонстрируется по статье «Доходы будущих периодов»), кроме того, кредиторская задолженность может представлять долги организации перед аффилированными лицами. Все данные факторы приводят к тому, что фактически стратегия финансирования оборотных активов может быть менее рискованной, чем ϶ᴛᴏ следует из формального анализа. Хотя, с другой стороны, статьи собственного капитала также могут быть раздуты за счет неадекватной, завышенной оценки активов, наличия неликвидных запасов, нереальной к взысканию дебиторской задолженности. Все ϶ᴛᴏ еще раз подчеркивает ограниченность анализа, проведенного на базе бухгалтерской отчетности, и необходимость привлечения дополнительной информации для получения адекватных результатов.

Ресурсом, анализ кᴏᴛᴏᴩого по данным бухгалтерской отчетности практически невозможен, будут трудовые ресурсы организации.
Стоит отметить, что основная цель ϶ᴛᴏго анализа - оценить производительность труда и эффективность системы мотивации труда и, в целом, эффективность управления персоналом.

Анализ заключается в расчете показателей производительности труда, факторном анализе показателей эффективности труда и сравнении темпов роста производительности труда и заработной платы. Стоит сказать, для оценки производительности труда могут быть использованы два показателя - отношение выручки от продаж к численности работников и отношение добавленной стоимости к численности работников.

Производительность труда, рассчитанная через выручку от продаж:

Производительность труда, рассчитанная через добавленную стоимость:

где МЗ - материальные затраты

При ϶ᴛᴏм второй показатель, безусловно, более точно демонстрирует вклад работников предприятия в создание новой стоимости, поскольку исключает из оценки эффективности труда фактор приобретенных ценностей - материальных ресурсов.

Так же, как в анализе основных средств и оборотных активов, крайне важно рассчитать прирост выручки, полученный от экстенсивных и интенсивных факторов, характеризующих персонал. Влияние экстенсивных факторов, кᴏᴛᴏᴩые характеризуют численность работников, оценивается с помощью формулы:

где ПТo - производительность труда в предыдущем периоде;
Ч 1 - численность работников в отчетном периоде;
Ч 0 - численность работников в предыдущем периоде.

Влияние интенсивных факторов, кᴏᴛᴏᴩые характеризуют производительность труда, рассчитывается с помощью формулы:

где ПТ 1 - производительность труда в отчетном периоде.

Показатели анализа эффективности затрат на оплату труда (зарплатоотдачи) формируются как соотношения между финансовыми результатами организации (выручка, добавленная стоимость, прибыль) и затратами на оплату труда. Показатели зарплатоотдачи можно также интерпретировать как показатели, оценивающие эффективность системы мотивации персонала, ведь если система мотивации эффективна, то рост заработной платы будет сопровождаться более высоким ростом финансовых результатов. Показатели зарплатоотдачи:

где ЗОТ - затраты на оплату труда.

где ДС - добавленная стоимость.

где Пп - прибыль от продаж.

Необходимо отметить, что зарплатоотдача - ϶ᴛᴏ частный показатель оценки эффективности затрат на труд, ведь затраты на труд ϶ᴛᴏ не только заработная плата, но и другие расходы организации, в частности, премии, социальные расходы организации (оплата отдыха, лечения), расходы, связанные с содержанием работников (одежда, питание, отпускные, выходные пособия), затраты на наем, подготовку, обучение персонала, налоговые расходы, связанные с оплатой труда персонала, другие расходы. Более общие показатели для оценки эффективности затрат на труд будут рассчитываться как отношение финансовых результатов к затратам на труд.

Анализ ресурсов организации представляется целесообразным завершать анализом ресурсоемкости продукции. Расчет ресурсоемкости по данным бухгалтерской отчетности производится на базе выручки, т.е. ресурсоемкость характеризует, сколько организации крайне важно затратить ресурсов в денежном выражении на 1 руб. выручки (нетто) Иначе говоря, многие показатели ресурсоемкости - ϶ᴛᴏ показатели удельного веса затрат на ресурсы в выручке, т.е. показатели структуры выручки. Ресурсоемкость характеризует степень контролируемости расходов менеджментом организации. Стабильность показателей контролируемости расходов (колебания не превышают 10% от базового уровня) свидетельствует о том, что вероятность неконтролируемого роста расходов организации невелика, следовательно, колебания прибыли маловероятны, а ϶ᴛᴏ уже одно из ϲʙᴏйств качественной прибыли.

Показатели ресурсоемкости продукции рассчитываются по формулам, некᴏᴛᴏᴩые из кᴏᴛᴏᴩых строятся как отношение затрат на ресурсы в разрезе элементов к выручке (материалоемкость, зарплатоемкость), другие - как отношение стоимости ресурсов к выручке (фондоемкость)

Материалоемкость:

где МЗ - материальные затраты;
В - выручка от продажи товаров.

Зарплатоемкость (при расчете показателей возможно добавление к затратам на оплату труда отчислений на социальные нужды):

где ЗП - сумма затрат на оплату труда и отчислений на социальные нужды.

Амортизациоемкость:

где Аг - годовые амортизационные отчисления.

Ресурсоемкость по прочим затратам:

где Зпр - прочие затраты.

Фондоемкость:

где ОС - среднегодовая остаточная стоимость основных средств.

Общая ресурсоемкость продукции:

где 3 - суммарные затраты (расходы по обычным видам деятельности)

Взаимосвязь между общей ресурсоемкостью продукции и рентабельностью продаж можно выразить следующей зависимостью:

где Rnp - рентабельность продаж.

Оценивая результаты расчетов, следует обращать внимание на динамику показателей ресурсоемкости, связанных с «налогоемкими» элементами затрат. Стоит сказать - положительной оценки заслуживает отрицательная динамика показателей ресурсоемкости, поскольку следствием такой динамики будет рост рентабельности продаж. Снижение зарплатоемкости одновременно с ростом материалоемкости может свидетельствовать о том, что организация изменила технологию в направлении уменьшения создаваемой добавленной стоимости.
С одной точки зрения, ϶ᴛᴏ отрицательно характеризует производство и может расцениваться как его деградация, а с другой - развитие системы аутсорсинга, проявление кᴏᴛᴏᴩой фиксируется в бухгалтерской отчетности именно как снижение добавленной стоимости, будет вполне прогрессивным признаком развития бизнеса.

Комплексные методики анализа организации

Комплексные методики анализа предполагают использование моделей, сформированных на базе частных показателей анализа, с целью получения заданной характеристики организации, в частности оценки вероятности ее банкротства.

В первую очередь анализ вероятности банкротства базируется на официальных методиках: «Методических положениях по оценке финансового состояния предприятий и установлению неудовлетворительной структуры баланса» (утв. Распоряжением ФУДН от 12 августа 1994 г. № 31-р), «Методических рекомендациях по проведению экспертизы о наличии (отсутствии) признаков фиктивного или преднамеренного банкротства» (утв. Распоряжением ФСДН от 8 октября 1999 г. № 33-р)

Первая методика содержит расчет коэффициентов текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и восстановления (утраты) платежеспособности.

Коэффициент текущей ликвидности (должен быть равен или больше 2):

где ОА - оборотные активы организации;
КО - краткосрочные обязательства;
ДБП - доходы будущих периодов;
РПР - резервы предстоящих расходов.

Коэффициент обеспеченности собственными средствами (должен быть равен или больше 0,1):

где КС - собственный капитал организации;
ВА - внеоборотные активы.

В случае если хотя бы один из коэффициентов не удовлетворяет нормативным значениям (первый меньше 2, второй меньше 0,1), структура баланса признается неудовлетворительной, а предприятие - неплатежеспособным. В ϶ᴛᴏм случае рассчитывается коэффициент восстановления платежеспособности:

где k тл - фактическое значение коэффициента текущей ликвидности на конец отчетного периода;
Δk тл - прирост коэффициента ликвидности за период между началом и окончанием отчетного периода;
6 - период восстановления платежеспособности (равен шести месяцам);
Т - длительность отчетного периода в месяцах.

Организация имеет возможность восстановить платежеспособность, если значение коэффициента восстановления платежеспособности больше единицы.

Коэффициент утраты платежеспособности рассчитывается в том случае, если оба первых коэффициента удовлетворяют нормативным значениям:

где k у - коэффициент утраты платежеспособности;
3 - период утраты платежеспособности (равен трем месяцам)

Организация имеет возможность утратить платежеспособность, если значение коэффициента утраты платежеспособности меньше единицы.

Изложенная методика имеет один существенный недостаток, заключающийся в том, что зачастую успешные, финансово устойчивые организации, проанализированные по ϶ᴛᴏй методике, квалифицируются как имеющие неудовлетворительную структуру баланса и неплатежеспособные. Это связано с тем, что в методике задан очень жесткий коэффициент текущей ликвидности (равен или больше 2), нормативное значение кᴏᴛᴏᴩого недоступно большинству российских организаций.

Вторая методика предполагает экспертизу организации на предмет наличия признаков фиктивного и преднамеренного банкротства. Стоит сказать, для анализа признаков фиктивного банкротства используется показатель обеспеченности краткосрочных обязательств должника его оборотными активами:

где ОА" - оборотные активы с корректировкой на степень ликвидности (недостаточно ликвидные активы уменьшаются до их рыночной стоимости);
НДС - налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям;
Вш - величина признанных штрафов, пеней и иных финансовых (экономических) санкций.

Признаком фиктивного банкротства будет наличие у должника возможности удовлетворить требования кредиторов в полном объеме на дату обращения должника в арбитражный суд с заявлением о признании его несостоятельным (банкротом) То есть при значении коэффициента, превышающем единицу, усматриваются признаки фиктивного банкротства, поскольку существует возможность в полном объеме погасить краткосрочные обязательства.

Для анализа признаков преднамеренного банкротства рассчитываются три показателя.

Первый из них - коэффициент обеспеченности обязательств организации всеми ее активами:

где Б" - валюта баланса с корректировкой на степень ликвидности активов (недостаточно ликвидные активы уменьшаются до их рыночной стоимости);
Рорг - организационные расходы;
О - долгосрочные и краткосрочные обязательства.

Второй показатель методики анализа признаков преднамеренного банкротства - коэффициент обеспеченности обязательств организации ее оборотными активами:

Третий показатель - стоимость чистых активов (его расчет приведен в § 22.2 ϶ᴛᴏй главы)

Признаком преднамеренного банкротства будет существенное ухудшение перечисленных показателей. Исключая выше сказанное, при экспертизе признаков преднамеренного банкротства анализируются условия совершения сделок, кᴏᴛᴏᴩые могли привести к банкротству организации. При установлении, что обеспеченность требований кредиторов ухудшилась и сделки, совершенные должником, не ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙуют существовавшим рыночным условиям, нормам и обычаям делового оборота, признаки преднамеренного банкротства усматриваются.

В процессе интерпретации полученных результатов стоит основывать выводы на результатах расчетов по второй методике, поскольку она в большей степени ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙует современным российским условиям.

Кроме государственных методик оценки вероятности банкротства существуют многочисленные авторские методики, кᴏᴛᴏᴩые оперируют гораздо более широким спектром показателей и в целом должны быть более адекватными для достижения поставленной цели. При этом недостатком упомянутых методик будет то, что часть из них, а именно зарубежные методики (в частности, известная модель Э. Альтмана), не отвечают в полной мере российской специфике в части количественных значений параметров. Российские же методики не могут быть признаны вполне адекватными, поскольку алгоритмы построения данных моделей, предполагающие использование большого объема статистических данных, не вполне отработаны в связи с резкими изменениями условий функционирования российских предприятий да и краткосрочностью существования самой рыночной экономики в России.

Модель Э. Альтмана, предназначенная для прогнозирования вероятности банкротства, представляет собой многофакторное регрессионное уравнение следующего вида:

где K 1 - отношение прибыли до уплаты процентов и налога к стоимости активов;
K 2 - отношение выручки от продажи к стоимости активов;
K 3 - отношение собственного капитала (в рыночной оценке) к обязательствам;
K 4 - отношение нераспределенной прибыли к стоимости активов;
K 5 - отношение собственных оборотных средств к стоимости активов.

При Z 2,9 - низкая вероятность банкротства.

Как видно из представленной зависимости, признаками банкротства могут быть не только проблемы с ликвидностью, но и недостаточная эффективность организации, в частности, низкие показатели рентабельности и деловой активности.

Анализ вероятности банкротства по методике Р.С. Сайфулина и Г.Г. Кадыкова предполагает определение рейтингового числа в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии со следующей зависимостью:

где K 1 - отношение собственных оборотных средств к оборотным активам;
K 2 - отношение оборотных активов краткосрочным обязательствам;
K 3 - отношение выручки к стоимости активов;
K 4 - отношение чистой прибыли к выручке;
K 5 - отношение чистой прибыли к собственному капиталу.

Для установления степени вероятности банкротства используется правило: если рейтинговое число превышает единицу, то банкротство маловероятно, и наоборот, если число меньше единицы, то вероятность банкротства существенна.

Представленная методика также более широко, чем государственные методики, рассматривает причины банкротства организаций, указывая в их числе на низкую эффективность.

Контрольные вопросы

1. Каково содержание анализа, проводимого на базе бухгалтерской отчетности организации? Какова информационная основаосновных видов анализа?
2. В чем заключается анализ финансового состояния организации? Обоснуйте основные факторы финансовой устойчивости организации.
3. Дайте характеристику методике анализа ликвидности баланса. Как рассчитываются дефициты и излишки баланса? Какие рекомендации можно дать по результатам анализа ликвидности баланса?
4. Каковы основные коэффициенты ликвидности организации? С чем может быть связана недостаточная и избыточная ликвидность организации? Какие проблемы могут возникнуть у организации при наличии недостаточной ликвидности? Избыточной ликвидности?
5. Объясните алгоритм расчета и анализа стоимости чистых активов организации. Почему для расчета СЧА используется однаформула, а для их факторного анализа - другая? Какие решения акционерного общества связаны со стоимостью чистых активов?
6. В чем заключается анализ прибыли и рентабельности организации? Какие факторы определяют величину прибыли?
7. Объясните цель и алгоритм анализа хозяйственного портфеля организации. Как можно охарактеризовать выпускаемые организацией товары в терминах «бостонской матрицы»?
8. Каковы основные показатели рентабельности? Для каких целей они могут быть использованы? Каким образом по показателям рентабельности можно дать оценку кредитоспособности и инвестиционной привлекательности организации?
9. Каковы основные показатели деловой активности? Какие факторы определяют деловую активность организации?
10. В чем заключается анализ ресурсов организации? Как можнооценивать состав внеоборотных активов организации?
11. В чем заключается анализ основных средств? Каковы составляющие натурально-вещественной структуры основных средств? Что такое активная и пассивная часть основных средств? В чем заключается анализ степени ϲʙᴏбоды в использовании основных средств?
12. Каков алгоритм расчета показателей состояния основных средств? Как можно интерпретировать результаты расчетов показателей состояния основных средств?
13. Как рассчитываются показатели использования основных средств? Как рассчитать прирост выручки, полученный от экстенсивных и интенсивных факторов, характеризующих основные средства?
14. В каких аспектах анализируется структура оборотных активов? Как обосновать оптимальные показатели структуры оборотных активов в разрезе их элементов? Объясните, каким образом структура оборотных активов по ликвидности влияет на ликвидность организации в целом.
15. Каким образом можно оценить соотношение темпов прироста производительности труда и темпов прироста заработной платы? Как оценить эффективность затрат на оплату труда?
16. Что характеризуют показатели ресурсоемкости продукции? Как они связаны с показателями производительности ресурсов?
17. Какие официальные методики позволяют анализировать вероятность банкротства? Какие показатели могут быть использованы государственными методиками для анализа вероятности банкротства?
18. В каком случае рассчитывается коэффициент восстановления платежеспособности? коэффициент утраты платежеспособности? Как определить, есть ли у организации возможность восстановить платежеспособность?
19. Как устанавливаются признаки фиктивного банкротства? Каковы признаки преднамеренного банкротства? Как рассчитываются показатели обеспеченности обязательств активами?
20. Какие существуют авторские методики для определения вероятности банкротства? Какими показателями оперируют авторские методики для оценки вероятности банкротства? В чем недостатки авторских методик?

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Подобные документы

Экономическая сущность реализации продукции, работ и услуг. Изучение вопроса совершенствования учета и аудита реализации продукции (работ, услуг) в трудах ученых и практиков. Анализ организационно-экономической характеристики деятельности предприятия.

дипломная работа , добавлен 11.06.2009


Выполнение заданий по темам: учёт затрат и формирование себестоимости продукции (работ, услуг); методы калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг); ценообразование, принятие управленческих решений в системе бухгалтерского управленческого учета.

контрольная работа , добавлен 03.03.2010


Бухгалтерский учет на производство продукции работ. Общие правила бухгалтерского учета расходов. Состав и классификация расходов на производство. Правила формирования себестоимости продукции, работ, услуг. Учет затрат на производство в ООО "ЭнергоСервис".

курсовая работа , добавлен 21.05.2009


Нормативно-правовая база по учету продаж продукции. Особенности синтетического и аналитического учета. Учет сбагривания продукции в Комбинат. Основные направления увеличения прибыли от продаж. Роль и задачи бухгалтерского учета и анализа продаж продукции.

дипломная работа , добавлен 01.08.2009


дипломная работа , добавлен 29.09.2014


Особенности первичного учета и документооборота реализации продукции, товаров, работ. Анализ реализации товаров, работ и услуг филиала "Хлебозавод" Шпаковского РПС. Совершенствование учетно-аналитических процедур реализации продукции на предприятии.

дипломная работа , добавлен 27.10.2012


Методы учета себестоимости товаров, работ и услуг. Правила учета, анализа себестоимости товаров, работ, услуг. Особенности организации учета на предприятиях торговли и оказания услуг. Оценка организации учета себестоимости по реализации товаров и услуг.

дипломная работа , добавлен 29.07.2008


Понятие готовой продукции, ее оценка и учет, теоретические аспекты бухгалтерского учета готовой продукции и расчетов с покупателями и заказчиками. Аналитический и синтетический учет, раскрытие информации о готовой продукции в бухгалтерской отчетности.

курсовая работа , добавлен 06.04.2010

Важнейшая роль в управлении разработкой и реализацией решений принадлежит функции "контроль". Контроль как функция управления представляет собой процессы наблюдения за параметрами управляемого объекта (управляемой системы) и внешней среды, их состоянием и изменениями, а также выявление сверхнормативных отклонений от плановых и организационных значений (количественных и качественных). Нормативные отклонения – отклонения фактических величин управляемых параметров, нахождение в рамках которых обеспечивает надежность и эффективность управляемого объекта. Не принятие управленческого решения по устранению величины отклонения управляемого параметра от его нормативного или планового значения может привести к уменьшению надежности и эффективности управляемого объекта или к нежелательным последствиям для него и (или) окружающей среды. Для системы управления разработкой и принятием решений к таким последствиям относятся:

• – несвоевременное принятие или реализация решения, влекущие за собой дополнительные затраты времени управленческих работников;
• – потери ресурсов управляемого объекта;
• – отрицательное воздействие на окружающую среду (загрязнение воды или воздуха, срыв поставок продукции потребителю или снижение ее качества и т.п.) и др.

Контролю подлежат все управляемые параметры объекта управления, состав и значения которых устанавливаются в процессах планирования и организации. Это определяет необходимость при формировании системы контроля определять методы и частоту получения и регистрации информации о фактической величине управляемых (контролируемых) параметров. Информация, получаемая непосредственно при ее съеме и регистрации называется первичной. Ее регистрация (отражение на каком-либо носителе информации) называется первичным учетом. Создание адекватно отражающей состояние и поведение объекта управления и его внешней среды системы съема и регистрации первичной информации – основная проблема контроля и учета в компаниях. Особенно это относиться к системе управления разработкой и принятием управленческих решений, где в силу творческого характера труда часто очень сложно получить в данное время необходимую информацию, объективно отражающую состояние или поведение управляемого процесса или объекта. Первичный контроль и учет осуществляются при непосредственном контакте субъекта и объекта управления, т.е. на нижнем уровне управления данным объектом, процессом, ресурсом, параметром. Из изложенного следует, что эффективность управления процессами разработки, принятия и реализации управленческих решений во многом зависит от принятой в организации системы их первичного контроля и учета. Неразрывны с контролем и учетом процессы анализа, осуществляемого на основе результатов их выполнения. Контроль, учет и анализ формируют обратную связь во взаимодействии объекта и субъекта управления. При этом эффективность выполнения функций учета и анализа обеспечивается функцией контроля, обеспечивающей их основным объемом необходимой информации. Контроль, учет и анализ представляют собой единство тесно взаимосвязанных задач управления, поэтому в литературе их часто представляют в виде одной функции контроля. На практике эти функции часто организационно объединены в одном подразделении или в деятельности одного работника. Бухгалтерия осуществляет контроль, учет и анализ финансовых потоков организации. Работник топливного отдела энергетического объединения ведет контроль, учет и анализ запасов и расхода топлива по электростанциям. В технологическом цикле управления эти функции реализуются в основном в процессе контроля исполнения и прогнозирования результатов (контрольный блок). В составе технологического цикла разработки, принятия и реализации решений контроль является управляемым процессом, выполняемым определенными работниками и подразделениями организации. В то же время контроль – одна из функций управления всеми процессами разработки, принятия и реализации управленческого решения (контроль процессов контроля). Должны управляться, а следовательно, и контролироваться, не только производственно-хозяйственные процессы организации, но и процессы управления, т.е. процесс разработки, принятия и реализации управленческих решений. Отсюда, контроль, как один из элементов этого процесса, имеет свою подсистему управления. В отношении его персоналом организации должны выполняться все основные функции управления: планирование, организация, активизация, регулирование, контроль, учет и анализ. Это относится и к другим функциям управления, в том числе к учету и анализу, т.е. существует учет процессов учета и анализ процессов анализа. К сожалению, подавляющее большинство систем управления деятельностью отечественных организаций ориентировано на управление производственно-хозяйственными процессами, и имеет очень низкий уровень организации управления процессами управления (метауправления) – процессами разработки, принятия и реализации управленческих решений. Управление управлением не структурировано, отсутствует подавляющее большинство необходимых для эффективного его функционирования регламентов. Оно технологически не проработано. Часто организация процессов разработки, принятия и реализации периодических, непериодических, стереотипных и аналогичных решений осуществляется каждый раз по новой схеме по мере возникновения ситуации.

Отсутствие надежной системы контроля, учета и анализа и, как следствие, эффективной обратной связи может привести организацию к кризисной ситуации. Это стало причиной краха многих крупных и мелких организаций.

Если программы по разработке и реализации решения или само принятое ранее решение оказались недостаточно эффективными или ошибочными, то именно хорошо отлаженная система контроля, учета и анализа позволяет своевременно это установить и внести коррективы в действия организации. Она обеспечивает своевременное выявление ситуаций, способствует выявлению положительных аспектов, сильных и слабых сторон организации и ее окружающей среды. Сопоставляя реально достигнутые результаты с запланированными, руководство организации получает возможность определить, где организация добилась успехов, а где потерпела неудачу. Другими словами, один из важных аспектов контроля состоит в том, чтобы определить, какие именно направления деятельности организации наиболее эффективно способствовали достижению ее целей. Определяя успехи и неудачи организации и их причины, система управления деятельностью организации может быстро адаптировать организацию к динамичным требованиям внешней среды или внешнюю среду к требованиям организации и обеспечить тем самым наибольшие темпы продвижения к основополагающим целям организации, выиграть в конкурентной борьбе.

Функции учета и анализа в циклах управления следуют за контролем. Учет – это формирование модели фактического состояния и прошлого поведения управляемого объекта и внешней среды, создание информационной базы анализа, разработки и реализации решений. Сопоставление параметров этой модели с плановой и нормативной является основой выявления сверхнормативных отклонений, характеризующих ситуации и подлежащих анализу. Анализ – выявление причинно-следственных связей таких отклонений и определение необходимости и срочности разработки и принятия устраняющих их решений. Возможные последствия ситуации, их вероятность и пути развития – основания для определения необходимости и срочности решения данной ситуации. Решение должно быть направлено на устранение или локализацию причин (факторов) ее вызвавших. Таким образом, система управления процессами разработки принятия и реализации решений в компании должна иметь развитую систему их контроля, учета и анализа и базироваться на постоянно обновляющихся нормах и нормативах, выступающих результатом осуществления функции нормирования.

Данные первичного учета агрегируются в процессах вторичного учета (технического, бухгалтерского, статистического), которые в свою очередь являются объектом контроля и анализа. Этот вид контроля, учета и анализа называется вторичным. Таким образом, системы контроля, учета и анализа процессов разработки, принятия и реализации решений, как и вся система управления деятельностью организации, имеют иерархическую структуру. Чем выше уровень иерархии управления, тем выше уровень агрегирования управляемых параметров и выше обобщение выводов о состоянии и ходе управляемых объектов и процессов.

На нижнем уровне управления ответственные исполнители и руководители групп исполнителей выполняют наиболее высококвалифицированные работы и оперативное управление работой входящих в данную группу исполнителей. При этом они осуществляют в основном визуальный сплошной контроль состояния и поведения исполнителей во время работы, хода выполняемых ими процессов разработки, принятия и реализации решений. Визуальный контроль производится путем непосредственного наблюдения за деятельностью исполнителей, ее результатами. Наиболее существенные результаты наблюдения регистрируются в соответствии с установленным действующим законодательством и регламентами данной организации порядком и анализируются с целью определения необходимости корректировки планов, программ и регламентов выполнения работ по выработке, принятию и реализации данного решения. При действии управляющих информационных систем в организации визуальный контроль дополняется контролем основных параметров процессов, отраженных в ее средствах отображения информации: дисплеях, мнемосхемах, лентах узкой печати и др. Сплошной контроль предусматривает постоянное наблюдение за всеми объектами и процессами, участвующими в выработке и реализации данного решения.

На втором уровне иерархии управления – руководители подразделений и программ разработки и принятия решений – осуществляется выборочный контроль, который производится или визуально или чаще всего на основе данных оперативного учета, отраженных в специальных формах документов на бумажных или электронных носителях. На этом уровне для контроля используется частично агрегированная исходная информация, которая дает более общее представление о состоянии и поведении управляемых объектов и процессов. Выборочный контроль производится в выбранных по усмотрению руководителя моментах времени, месте и этапе выполнения работ, а так же в моменты, предусмотренные планом и (или) программой разработки и реализации данного решения.

На верхнем уровне иерархии управления разработкой и реализацией решений (руководитель организации или назначенный им один из заместителей) осуществляется общий контроль , подразумевающий оценку хода процессов на основе учетных данных и докладов руководителей программ и руководителей подразделений с позиций вероятности достижения целей данного решения. Результаты контроля – основание для руководителей корректировать принятые ранее планы и регламенты по выработке, принятию и реализации данного решения, корректировке или отмены ранее принятых и еще не реализованных решений.

По этапам процесса разработки, принятия и реализации управленческого решения контроль подразделяется на предварительный, текущий и заключительный.

Предварительный контроль осуществляется перед началом работ по реализации всей программы и отдельных их комплексов (этапов реализации программы). Его основная задача – уточнение формулировки целей, методов их достижения, выявление наличия всех необходимых предпосылок для выполнения задания в установленные сроки. На этапе предварительного контроля проверяется наличие и качество трудовых, материальных, финансовых, информационных, энергетических ресурсов, необходимых для выполнения работ программы разработки, принятия и реализации решения. В организациях он, как правило, используется в областях:

• – человеческих ресурсов путем тщательного изучения и оценки деловых и профессиональных знаний и навыков персонала, необходимых для выполнения работ по программе разработки, принятия и реализации конкретного управленческого решения, и отбора из них наиболее подготовленных и квалифицированных. Для этого необходимо установить минимально допустимые уровень и области образования, опыт и результаты участия в данной области. Для эффективного управления персоналом в организации рекомендуется по каждому управленческому работнику вести учет и оценку его участия в процессах разработки, принятия и реализации решений. Это позволяет судить о том: в каких работах данный работник максимально полезен (выполняет работы с интересом, энтузиазмом и качественно), в каких он может принимать участие в случаях отсутствия более эффективных работников, а в каких его участие практически бесполезно или даже вредно (например, он не только зря тратит свое рабочее время, но и бесполезно занимает рабочее время других работников). В случаях необходимости привлечения специализированных организаций или специалистов ведется проверка, учет и оценка их потенциала и опыта выполнения таких или аналогичных работ, наличия у них необходимых регламентирующих и разрешающих документов (государственной регистрации, лицензии, аккредитации и т.п.);
• – материальных ресурсов: путем оценки их наличия по объему (количеству) и качеству, необходимых для выполнения программы и ее отдельных комплексов работ, возможностей и условий привлечения дополнительных ресурсов. Контроль количества осуществляется визуально, по документам складского учета и договорам на поставки, качества – по технической документации и сертификатам на каждый вид материальных ресурсов, данным контрольных замеров и сопоставления с определенными стандартами и другими требованиями минимально допустимыми параметрами качества;
• – финансовых ресурсов: при формировании бюджета и финансового плана программ разработки и реализации программы управленческого решения.

Текущий контроль осуществляется непосредственно в ходе выполнения работ по реализации планов и программ разработки, принятия и реализации решений с момента их начала до полного завершения. В его рамках производятся измерения фактических параметров хода процессов разработки, принятий и реализации решений, выявление и оценка их отклонений от плановых заданий, регламентов, норм и нормативов с целью определения необходимости корректировки планов для достижения желаемого (запланированного) конечного результата. Он осуществляется ответственными исполнителями, руководителями работ, подразделений, программ, организации в целом, системой оперативного управления и базируется на информации о ходе и фактических результатах выполненных работ, полученной при визуальном контроле и из данных учета. Участие в циклах управления разработкой и реализацией решений определяет периодичность операций по текущему контролю и делит его на оперативный (периоды до месяца), тактический (периоды от месяца до года) и стратегический (периоды свыше года). Соответственно подразделяются неразрывно с ним связанные учет и анализ. Чем больше период, тем более общие и агрегированные характеристики управляемых процессов подлежат контролю, учету и анализу. В задачах оперативного контроля, учета и анализа осуществляется оценка параметров фактического состояния и хода процессов всех разрабатываемых, принимаемых и реализуемых в организации в данный период решений. При выполнении задач тактического контроля, учета и анализа оцениваются состояние и ход процессов разработки, принятия и реализации тактических и стратегических решений, стратегического контроля – стратегических решений. Фундаментом всей системы контроля, учета и анализа выступает оперативный контроль, образующий совместно с функциями регулирования, оперативных учета, анализа и планирования цикл оперативно-диспетчерского управления, обеспечивающий необходимой информацией другие циклы и их функции и реализацию результатов выполнения этих функций. Это положение требует формирования в организации системы оперативно-диспетчерского управления процессами разработки, принятия и реализации решений, выполнением функций которой в большинстве отечественных организаций большую часть своего рабочего времени заняты руководители всех уровней управления организацией в ущерб работам тактического и стратегического управления.

Заключительный контроль или контроль результатов осуществляется по каждому управленческому решению после его реализации или после выполнения программ по его разработке, принятию и реализации и по совокупности реализации решений в данном периоде управления. На этапах разработки и принятия решения оценивается его качество и ожидаемая эффективность, а на этапе реализации – фактическая эффективность. На основе данных заключительного контроля производится оценки влияния факторов на полученный результат, выявление и оценка возможностей его улучшения в будущем. По результатам заключительного и текущего контроля определяется степень участия работников в решении конкретной ситуации, формы и размеры их поощрения.

Процесс контроля включает следующие составляющие:

• – установление параметров, режимов и методов контроля;
• – измерение и регистрация фактических величин контрольных параметров;
• – сопоставление фактических величин параметров с плановыми и организационными, выявление сверхнормативных отклонений;
• – передача результатов контроля в системы регулирования, учета и анализа (рис. 1.10).

Процессы установления параметров контроля тесно связаны с планированием и организацией, составляют с ними одно целое. Плановые величины параметров – это конкретные цели деятельности организации, характеристики плановых решений. Их реализация должна быть обеспечена обратной связью, т.е. контролем, учетом и анализом процессов выполнения планов и их результатов. Структуре планов организации должна соответствовать структура контроля, учета и анализа (см. состав строк 5–7 матриц в табл. 1.1– 1.4), т.е. контролем, учетом и анализом должны быть обеспечены все планируемые параметры на всех уровнях системы управления организацией. Это относится и к организационным параметрам (нормам, нормативам, регламентам и т.д.). Плановые показатели определяют в основном развитие организации, ее динамику, организационные (структурные) – статику. (Не следует путать с плановыми организационными параметрами, определяющими организационное развитие компании и ее подразделений, и выступающими результатом выполнения функции "планирование организации" в рамках подсистемы планирования управления – поле "001" матрицы в табл. 1.4). Управление должно обеспечить не только выполнение планов и программ, но и надежность, устойчивость и эффективность оперативной деятельности организации и ее подразделений. Это осуществляется его подсистемой диспетчерского управления в рамках подсистемы оперативного управления. На рис. 1.10 видно, что цикл диспетчерского управления включает функции регулирования и контроля. Регулирование устраняет возникающие в процессах деятельности организации (в том числе и в процессах разработки, принятия и реализации решений) сверхнормативные отклонения управляемых параметров, обеспечивая тем самым ее надежность, устойчивость и эффективность. Это определяет необходимость формирования системы контрольных параметров, выходящих за рамки плановых и организационных, но необходимых для эффективного выполнения функции "регулирование".

Режимы контроля, учета и анализа в основном определяются потребностями в результатах их выполнения для решения задач функций "планирование", "организация" и "регулирование" (режимами решения этих задач) и предоставления информации во внешнюю среду (налоговым органам, органам статистики, кредиторам, поставщикам и т.д.).

Методы контроля устанавливаются для каждого управляемого (контролируемого) параметра или группы однотипных управляемых параметров. При этом основной вопрос – выбор методов измерения, объективного отображения и регистрации фактических величин контролируемых параметров. Выбор методов определяется многими факторами, основные из которых:

• – возможность применения технических средств контроля и регистрации;
• – наличие и уровень развития в данной организации автоматизированной информационной системы.

В отсутствии возможностей применения технических средств контроля, отображения и регистрации контролируемого параметра применяются визуальные методы и методы ручной регистрации на бумажных носителях или ввода в механизированную или автоматизированную системы первичного учета. При этом используется:

• – непосредственное наблюдение и проверка деятельности организации, ее подразделений и работников, как со стороны руководителей, так и специализирующихся на выполнении функций контроля работников (специалисты по технике безопасности, противопожарной технике, товароведы, контролеры документооборота и т.д.), подразделений (склады, архивы, отделы делопроизводства, бухгалтерия и др.) и организаций (Счетная палата Российской Федерации и ее отделения, финансовые органы, органы государственного надзора и контроля и др.);
• – изучение и экспертиза учетных и отчетных данных и документов;
• – совещания, заседания, беседы, где обсуждается ход разработки и реализации решений, его результаты, контрольные замеры и проверки;
• – инвентаризации, обследования и опросы;
• – отчеты, аттестации, аккредитации.

Контрольная информация регистрируется или в специальных формах документов (акты, накладные, табели работы сотрудников, приходно-расходные ордера и др.), или вводится в специальные устройства регистрации (приборы, считывающие информацию с магнитных и других ее носителей) автоматически или вручную, или непосредственно в процессе автоматизированного управления процессом или объектом.

Затраты на сбор и обработку контрольной информации составляют львиную долю затрат на содержание системы контроля, поэтому следует избегать искушения измерить все и как можно точнее. Если проводить измерения подобным образом, то затраты на систему контроля будут столь велики, что ее стоимость превзойдет возможные доходы от ее применения.

Сопоставление фактических значений управляемых параметров с плановыми и организационными производится с целью выявления сверхнормативных отклонений, определяющих наличие ситуации. Если по какому-либо параметру норматив отклонения отсутствует, оценивается насколько величина отклонения может повлиять на достижение целей, надежность, устойчивость и эффективность управляемого процесса или объекта и насколько она допустима или относительно безопасна. В этом случае большую роль играет опыт и интуиция контролера. Следует отметить, что эта работа персонала зачастую наиболее заметная часть всей системы контроля.

Важный вопрос сопоставления фактических значений управляемого параметра с плановыми и организационными – величина допустимых отклонений. Если принята слишком большая величина допустимых отклонений, то система управления может пропустить достаточно крупные проблемы. Если принятая величина слишком мала, то она будет реагировать на несущественные отклонения, что весьма разорительно и требует много времени. Такая система контроля может парализовать и дезорганизовать работу организации и будет скорее препятствовать, чем помогать достижению ее целей. В подобных ситуациях достигается высокая степень контроля, но процесс контроля становится неэффективным. Определение величин допустимых отклонений выполняется при решении задач нормирования.

Сверхдопустимые отклонения, требующие быстрой реакции на них системы управления, после регистрации перелаются в систему регулирования для принятия и организации исполнения соответствующих решений. Здесь должен соблюдаться принцип – решение принимается на том уровне иерархии управления, где возникла ситуация, т.е. информация об этом отклонении. В этом случае анализ ситуации и принятие решения – две сопряженные задачи, выполняемые практически одновременно. Если ситуация сложная и (или) комплексная, ее решение требует определенных затрат времени специалистов и ресурсов и ее влияние на результаты носит временной характер, результаты контроля выступают исходной информацией предварительного анализа ситуации и система управления выполняет в полном объеме технологические этапы разработки, принятия и реализации решений (табл. 1.6).

Не все сверхнормативные отклонения от плановых и организационных значений управляемых параметров следует устранять. Иногда сами плановые и организационные значения могут оказаться нереальными. В плане отражаются будущие желаемые значения управляемых параметров. Устанавливаемые на основе прогнозирования человеком они носят вероятностный и субъективный характер. Управляемая система динамична и значения организационных параметров, в том числе и нормативов отклонений, могут устареть и не соответствовать фактическому уровню ее развития.

Плановые значения управляемых параметров, достичь которых очень трудно, фактически делают тщетными стремления работников достичь сформулированных целей и сводят на нет всю мотивацию. Как и в случае с корректирующими действиями различного типа, необходимость радикального пересмотра плановых величин (в сторону повышения или понижения) может служить симптомом проблем, возникших либо в процессе собственно контроля, либо в процессе планирования.

По характеру обрабатываемой информации контроль, учет и анализ в организации подразделяются следующим образом:

технический – сбор, регистрация и агрегирование информации о фактическом и прошлом состоянии материальных ресурсов, технологических процессов, и их результатов, оценка его изменений и соответствия их проекту и требованиям нормативных технических и технологических документов;

экономический, или управленческий – сбор, регистрация и агрегирование информации о фактических и прошлых значениях экономических параметров управляемого объекта (или процесса) и его окружающей среды, оценка их экономического состояния и тенденций развития, направленная на решение конкретных управленческих задач;

бухгалтерский – сбор, регистрация и агрегирование информации в стоимостном выражении об активах, обязательствах, доходах и расходах организации и их изменении, оценка финансового положения и финансовых результатов деятельности организации; осуществляется путем сплошного, непрерывного документального отражения всех фактов хозяйственной деятельности (хозяйственных операций); формирует сведения, представляемые внутренним и внешним пользователям для разработки и принятия управленческих решений;

финансовый – сбор, регистрация и оценка основных параметров, коэффициентов и мультипликаторов, дающих объективную характеристику финансового состояния и финансовых потоков организации, финансового рынка с целью принятия решений о структуре и размещении капитала.

Система контроля, учета и анализа должна строиться и функционировать с соблюдением следующих принципов:

• – исключения. В систему разработки решений должны передаваться только сверхнормативные отклонения управляемых параметров и их оценка;
• – стратегической направленности. Контроль, учет и анализ должны отражать общие приоритеты организации и поддерживать их. Проведение сплошного контроля, учета и анализа обычных операций (таких как мелкие расходы) не имеет смысла и будет только отвлекать силы от более важных целей;
• – ориентация на результаты. Проведение измерений, их оценка и оповещение об их результатах важны как инструмент достижения целей;
• – своевременность. Своевременность контроля, учета и анализа заключается во временном интервале между проведением измерений или оценок, который адекватно соответствует контролируемому явлению. Значение наиболее подходящего временного интервала такого рода определяется с учетом временных рамок плана, скорости изменений, а также затрат на проведение измерений и распространение полученных результатов;
• – гибкость. Контроль, учет и анализ, как и планирование, должны быть достаточно гибкими и приспосабливаться к происходящим изменениям. Незначительные изменения планов редко бывают сопряжены с необходимостью серьезных изменений в системе контроля, учета и анализа;
• – простота. Как правило, наиболее эффективная система контроля, учета и анализа – это простейший контроль с точки зрения тех целей, для которых она предназначена. Простейшие методы контроля, учета и анализа требуют меньших усилий и более экономичны. Но самое важное состоит в том, что, если система слишком сложна и люди, взаимодействующие с ней, не понимают и не поддерживают се, она не может быть эффективной. Избыточная ее сложность ведет к беспорядку, который можно назвать синонимом потери управляемости;
• – экономичность. Результаты функционирования системы контроля, учета и анализа должны превышать затраты на нее. В свою очередь экономия затрат не должна снижать ее качества. Затраты на систему контроля, учета и анализа состоят из затрат времени (соответственно оплаты труда) работников организации на сбор, регистрацию, хранение, оценку и передачу информации о состоянии и изменениях управляемого объекта или процесса и затрат на содержание используемых при этом помещений и оборудования.

Непрерывность контроля, учета и анализа может быть обеспечена специально разработанной системой мониторинга хода реализации работ и принятых решений. Следует отметить, что эффективное функционирование этой системы в современном управленческом контуре невозможно без использования современной вычислительной техники и современных систем поддержки и сопровождения процесса разработки и принятия управленческих решений.

В решении задач учета и анализа используются следующие методы.

1. Метод сравнения позволяет оценить работу организации или ее подразделения, определить отклонения от плановых показателей, установить их причины и выявить резервы.

Основные виды сравнений, применяемые при анализе:

• – отчетные показатели с плановыми показателями;
• – плановые показатели с показателями предшествующего периода;
• – отчетные показатели с показателями предшествующих периодов;
• – показатели работы за каждый день;
• – сравнения со среднеотраслевыми данными;
• – показатели качества продукции и услуг данной организации с показателями аналогичных предприятий-конкурентов и др.

Сравнение требует обеспечения сопоставимости сравниваемых показателей (единство оценки, сравнимость календарных сроков, устранение влияния различий в объеме и ассортименте, качестве, сезонных особенностей и территориальных различий, географических условий и т.д.).

• 2. Индексный метод применяется при изучении сложных явлений, отдельные элементы которых неизмеримы. Как относительные показатели индексы необходимы для оценки выполнения плановых заданий, для определения динамики явлений и процессов. Индексный метод позволяет провести разложение по факторам относительных и абсолютных отклонений обобщающего показателя, в последнем случае число факторов должно быть равно двум, а анализируемый показатель представлен как их произведение.
• 3. Балансовый метод предполагает сопоставление взаимосвязанных показателей хозяйственной деятельности с целью выяснения и измерения их взаимного влияния, а также подсчета резервов повышения эффективности производства. При применении балансового метода анализа связь между отдельными показателями выражается в форме равенства итогов, полученных в результате различных сопоставлений.
• 4. Метод цепных подстановок заключается в получении ряда корректированных значений обобщающего показателя путем последовательной замены базисных значений факторов-сомножителей фактическими. Сравнение значений двух стоящих рядом показателей в цепи подстановок позволяет исчислить влияние на обобщающий показатель того фактора, базисное значение которого заменяется на фактическое.
• 5. Метод элиминирования позволяет выделить действие одного фактора на обобщающие показатели производственно-хозяйственной деятельности, исключает действие других факторов.
• 6. Графический метод является средством иллюстрации хозяйственных процессов и исчисления ряда показателей и оформления результатов анализа. Графическое изображение экономических показателей различают по назначению (диаграммы сравнения, хронологические и контрольно-плановые графики), а также по способу построения (линейные, столбиковые, круговые, объемные, координатные и др.).
• 7. Функционально-стоимостный анализ (ФСА) – это метод системного исследования, применяемого по назначению объекта (процесса, структуры) с целью повышения полезного эффекта (отдачи) на единицу совокупных затрат за жизненный цикл объекта. Особенность проведения ФСА заключается в установлении целесообразности набора функций, которые должен выполнять анализируемый объект в конкретных условиях, либо необходимости функций существующего объекта.
• 8. Метод сводки и группировки. Сводка предполагает подведение общего результата действия различных факторов на обобщающий показатель производственно-хозяйственной деятельности предприятия. Группировка заключается в выделении среди изучаемых явлений характерных групп по тем или иным признакам. Сгруппированные данные оформляются в виде таблиц. Такая таблица представляет форму рационального изложения цифровых характеристик, изучаемых явлений и процессов.
• 9. Метод абсолютных и относительных величин. Абсолютные величины характеризуют размеры (величины, объемы) экономических явлений. Относительные величины характеризуют уровень выполнения плановых заданий, соблюдение норм, темпы роста и прироста, структуру, удельный вес или показатели интенсивности.
• 10. Метод средних величин используется для обобщающей характеристики массовых, качественно однородных, экономических явлений. Выражает собой отличительную особенность данной совокупности явлений, устанавливает ее наиболее типичные черты. В экономическом анализе в зависимости от конкретной цели используются различные виды средних величин: средние арифметические, геометрические, простые, средневзвешенные.
• 11. Метод динамических рядов предполагает характеристику изменений показателей во времени, показ последовательных значений показателей, вскрытие закономерностей и тенденций развития. Различают ряды моментные – для характеристики изучаемого объекта за различные моменты времени и периодические – за определенный период времени.
• 12. Метод сплошных и выборочных наблюдений. Сплошные наблюдения предполагают изучение всей совокупности явлений, характеризующих какую-либо одну сторону производственно-хозяйственной деятельности организации. Выборочные наблюдения предполагают изучение хозяйственной деятельности организации на основе типовых представителей всей совокупности явлений, процессов. По данным выборочных наблюдений на основе методов теории вероятностей определяется возможность распространения выводов на всю генеральную совокупность изучаемых явлений.
• 13. Метод детализации и обобщения. Детализация проводится путем разложения обобщающего (конечного) показателя на частные. Расчленяя и детализируя сложные показатели по отдельным составным частям и факторам, определяют влияние каждого из них на эти показатели. Обобщения раскрывают связь между частями целого (объекта, явления, процесса), итогами деятельности и отдельных подразделений и определяют степень их влияния на общие результаты.

В последние годы все большее распространение имеет управленческий контроллинг. Его появление связано с необходимостью принятия решений в условиях динамичности рыночных отношений. Управленческий контроллинг – постоянный процесс контроля достижения целей, начиная с уровня контроля деятельности сотрудников, и до уровня контроля показателей деятельности подразделений, и всей организации в целом. Он интегрирует в единую систему учет, планирование, контроль и анализ на основе целей функционирования. Основой контроллинга является текущее сопоставление плановых, нормативных и фактических показателей. Его цель – дать возможность менеджерам всех уровней управления контролировать достижение целей и тем самым добиваться эффективности как в оперативном режиме, так и в стратегической перспективе.

Стратегический контроллинг призван оказывать помощь ЛПР в принятии решений по эффективному использованию преимуществ организации и созданию новых потенциалов успешной деятельности в перспективе. Служба стратегического контроллинга выступает в качестве внутреннего консультанта ЛПР и собственников компании при разработке стратегии, стратегических целей и задач. Она поставляет необходимую для принятия и реализации решений информацию. К основным методам контроля реализации решений в рамках стратегического контроллинга можно отнести портфельный анализ, анализ потенциала, анализ кривой опыта, анализ сильных и слабых сторон, стратегических разрывов, метод сценариев и т.п.

Основная задача текущего контроллинга – оказывать помощь ЛПР в принятии решений по достижению запланированных целей, которые выражаются чаще всего в виде количественных значений уровней рентабельности, ликвидности, прибыли и стоимости. Текущий контроллинг ориентирован на краткосрочный результат. К методам контроля реализации решений в рамках текущего контроллинга можно отнести ABC-анализ, анализ объема заказов, анализ величин в точке безубыточности, метод расчета сумм покрытия, анализ узких мест, анализ отклонений и др.

На скорость реализации контролинга в компании влияет множество факторов. Основные из них представлены в табл. 2.3.

Таблица 2.3

Факторы, способствующие и препятствующие внедрению контроллинга

Фактор, влияющий на скорость внедрения нововведения	Преимущества контроллинга	Недостатки контроллинга
Эффект от внедрения: – экономический – социальный	Повышение прибыльности и гибкости организации в краткосрочном и долгосрочном периодах Новая возможность быстрого передвижения по службе вследствие создания отдела контроллинга (повышение статуса)	Несовершенство существующих методов анализа Угроза статусу групп (бухгалтерии, планового отдела и т.п.) и лиц (начальников соответствующих отделов)
Совместимость: – с корпоративной культурой, – с методами информационного обеспечения управления	Зависит от организации	В среднем невысокая совместимость с корпоративной культурой. Низкая совместимость с традиционными системами информационного обеспечения
Сложность нововведения	Простота моделей	Усложнение по сравнению с традиционными методиками, необходимость дополнительного обучения
Делимость нововведений, возможность проведения эксперимента	Возможность начать с внедрения в одном подразделении, чтобы затем распространить опыт на всю организацию	Полный эффект наблюдается только после внедрения на всем предприятии в целом
Наглядность	Первые результаты сразу видны руководителю	Полный результат появляется не скоро